浅析企业战略成本管理框架下竹成本核算

　　企业战略成本管理是为了获得和保持企业持久竞争优势而进行的成本分析和管理。它是将企业战略思想与成本管理相结合的崭新研究领域。而现行的成本管理理论与方法缺乏与企业战略的相关性，不能很好地配合、支持战略管理的要求。成本核算是成本管理的基础环节，在战略成本管理的框架下改进和加强企业成本核算，仍是一个需要重视并着力解决的问题。

　　一、战略成本管理理论框架及其特征

　　1.战略成本管理的基本思想。战略成本管理理论框架就是战略成本管理的基本思想，它决定着战略成本管理理论和方法体系展开的基本思路,其思想可概括为以下几个方面：

　　（1）成本管理的重点内容是成本发生的源流，追求产品成本的持续降低；

　　（2）成本管理与企业战略相匹配思想；

　　（3）成本管理方法措施融入到具体的业务过程和管理过程；

　　（4）培养职工的成本意识；

　　（5）成本效益思想，可以通俗的表述为“为了省钱而花钱”；

　　（6）广义成本控制思想，即针对产品全生命周期业务过程实施成本控制。

　　2.战略成本管理不同于传统成本管理的基本特征：

　　（1）外向性。战略成本管理要求企业拓宽成本管理的视野，既要从企业内部的资源条件出发，更要关注企业外部环境的变化，注重企业与供应商、企业与顾客、企业与竞争对手的关系等对企业的成本规模、成本结构和成本水平的影响。

　　（2）竞争性。战略成本管理从企业竞争优势的培育、维持和提髙这一角度出发，重点关注企业的成本行为对企业竞争地位和竞争优势的影响，帮助决策者选择最佳的战略方案，并辅之以对应的成本管理战略，借以促进战略管理目标的尽快实现。

　　（3）全面性。战略成本管理是要对企业经营活动进行全面价值链分析，以明确哪些活动是增加企业价值的有待加强；哪些活动是不增加企业价值的必须消除;是否可以通过企业垂直一体化，以降低成本提髙产品质量，或者缩短产品生产周期；与竞争者相比，哪些环节具有竞争优势等等。总之，贯彻成本管理的全面性原则就要弄清企业掌握的各种资源的价值，做到人尽其责、物尽其力、才尽其用。

　　（4）及时性。传统的成本管理依据会计分期假设，人为地把管理过程分为事前、事中和事后三个阶段，这使成本管理系统提供的信息和控制程序与实际的生产过程相脱节。在内外环境相对稳定的工业时代，这种矛盾尚不突出。但是在经济环境经常发生变化的现在，这往往成为制约企业提髙竞争优胜的瓶颈。加强成本管理对生产过程的适时控制是实现成本管理和战略目标有机结合的保证。

　　（5）动态系统特征。战略成本管理重视企业生命周期的阶段变化，对于处于不同成长阶段的企业，其成本管理的重点和预期达到的目的都是有差异的，以适应企业特定的内外部环境。

　　二、传统成本核算方法的局限性

　　1.成本核算重生产制造过程，轻产前、产后环节，对于企业外部的价值链更是视而不见。就单个企业讲，产前、产中、产后构成其持续生产经营的链条。在战略管理下，生产制造过程大大缩短，其重要性下降，产品成本构成中制造成本比重降低，研发设计成本、销售成本、管理成本、技术服务成本等非制造成本比重提髙。战略成本管理应该是一个对投资立项、研究开发、设计试验、生产、销售、售后服务等进行全方位监控的过程。然而我国一些企业的成本核算仍停留于传统的工业生产方式，以生产制造过程的耗费为中心，成本核算已不能提供真实、准确的成本信息，不能满足战略成本管理的要求。

　　2.成本核算对象重物轻人，重有形资产轻无形资产。现行成本管理模式中涉及到的无形资产仅有专利权、商标、商誉、版权、土地使用权、特许经营权和专有技术，对于自创的无形资产很少单独进行准确的计价和核算，且无形资产的价值都在不少于周年的期限内均衡地摊人管理费用。然而,知识经济社会中无形资产的内容越来越多，范围越来越广。目前美国评价公司时涉及的无形资产已达20多种,除了以上所列内容外，还有公司名称、企业品牌、服务品牌、业务伙伴、融资关系、长期顾客、职工的教育状况、业务能力、工作能力以及企业文化。这些无形资产是构成企业资产的主体部分，也是战略成本管理所重视的内容。现行的成本核算方法将造成产品成本内容缺失。

　　3.现行成本核算不能满足成本信息的战略性要求。战略管理要求企业管理者做出正确的战略性的长期决策，这就要求成本信息不仅能反映当前的经营活动，而且要为生产前和生产后的业务活动中的预期成本计算和分配提供依据。现行成本核算方法的着重点是放在事后核算，而不是事前、事中控制上。

　　三、企业战略成本管理框架下的成本核算

　　企业为了能在激烈的市场中站稳脚跟,必须进行成本管理的变更，变传统的被动式成本核算为主动的战略成本管理，把成本管理贯穿于生产经营的整个过程。企业不仅要关注产品的生产成本，而且要关注其产品能在市场上实现的效益，以适应瞬息万变的环境，求得持续性的竞争优势，是现代企业必须考虑的首要问题。

　　传统的成本核算法对成本信息反映局限性被人们认识之后，会计理论界和实物界开始寻求新的准确的成本计算方法，其中最主要的有作业成本法和全生命周期目标成本法，在此，笔者仅对作业成本法稍作初步探讨。

　　作业成本法是一种区别于传统成本核算，适应制造环境变化的新型成本计算方法。作业成本法相对于传统成本法有以下优点：

　　1.根据因果关系分配间接费用，提供了较为客观、真实的成本信息，及时提供了决策的相关性。向管理层提供及时相关、准确的成本信息，是成本会计信息系统的重要职能。传统成本核算提供的产品成本信息失真，容易导致决策方向的错误。而作业成本法将制造费用按各种成本动因分配到产品，使产品成本信息的准确度大大提高了。

　　2，拓宽了成本核算的范围。作业成本法把作业、作业中心、顾客和市场纳入了成本核算的范围，形成了以作业为核心的成本核算对象体系。它以作业为核心进行成本核算，抓住了资源向成本对象流动的关键，便于合理计算成本，有利于全面分析企业在特定产品、劳务、顾客和市场及其组合以及各相应作业盈利性的差别。

　　通过对成本动因的分析，揭示了资源耗费、成本发生的前因后果。从前因看，成本是作业引起的，而形成一个作业的必要性，要追踪到产品的设计环节，因为正是产品的设计环节决定了产品生产的作业组成和每一作业预期的资源消耗水平，以及预期产品最终可对顾客提供的价值的大小。从后果看,进行成本动因动态分析，可以提供有效信息，促进企业改进产品设计、提髙作业完成的效率和质量水平，在所有环节上减少浪费，并尽可能降低资源消耗，寻求最有利的产品和顾客及相应的最有利的投资方向，并将企业置于不断改进的环境中，全面提髙企业生产经营整个价值链的价值。

　　我们在肯定作业成本法具有的优越性的同时，还必须看到它所存在的某些自身难以克服的缺陷：一是提供的成本信息是历史的，从战略成本管理的角度看，作用不大。二是在成本动因确定方面，需要人为的判断,具有主观性，可能出现误差;某些成本在其识别至特定产品的分析中常被忽视。三作业成本法只适用于制造费用比重大,项目多的企业，对于非此类企业意义不大。基于以上分析，我们可以采用以下方法完善作业成本法，（1）作业成本法同其他现代管理技术相结合，如：目标成本规划，价值链分析，生命周期成本法。（2）进一步研究市场营销、广告、研究开发、产品策划、售后索赔这些附加成本的追溯，使其更好地为企业战略管理服务。

　　作者:郝建军  双鸭山矿业集团七星煤矿

　　

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