[摘要] 标准成本制度与变动成本计算模式结合，不仅保留了标准成本制度的优点，而且能发挥变动成本计算模式的优越性，大大提高核算的科学性。
[关键词] 变动标准成本优越性核算
众所周知，标准成本制度有优越性，但也有不足，变动成本计算模式有其合理的一面，也存在缺陷，如果将标准成本制度与变动成本计算模式结合，发挥优势互补，将提高核算的科学性。
一、变动标准成本制度的优越性
所谓变动标准成本制度，即标准成本制度与变动成本计算模式相结合。
采用变动标准成本制度，有利于企业重视市场，扩大销售，减少库存，加快资金周转；有利于揭露薄弱环节，及时采取降低成本措施；能客观反映企业当期生产经营业绩，便于建立弹性预算；同时它是建立在成本习性基础上的，可对各项成本进行细致分析，为确定责任成本打下良好基础。
二、实施变动标准成本制度的前提条件
变动标准成本制度，除了应具备实施标准成本制度的前提条件之外，还要求企业作好以下工作：
1.按成本性态对现行成本项目进行分类
按照成本性态，生产成本划分为变动成本和固定成本。但制造费用随着产量的增减而变化，并不成正比例，成为混合成本。在实施变动标准成本制度时，对制造费用按明细项目分解为变动制造费用和固定制造费用两类。一般变动成本项目包括直接材料、直接工资（计件工资）和变动制造费用等；固定制造费用、直接工资中的计时工资属于固定成本。固定成本不计入产品成本，而作为期间费用计入当期损益。
2.按变动标准成本制度的要求增设会计科目
变动标准成本制度同标准成本制度设置的会计科目基本相同。设置“生产成本”、“生产成本差异”。但这两个科目核算的内容有所区别，前者只限于生产变动成本及其成本差异。其次，为适应变动标准成本制度的要求，制造费用科目分为“变动制造费用”和“固定制造费用”两个科目；如果企业直接工资属于计时工资，可将“固定制造费用”扩大为“固定生产费用”。为核算因推行变动成本计算模式而从“生产成本”、“库存商品”科目中调整出来的固定制造费用，增设“存货估价调整”科目。
三、 变动标准成本制度的核算
变动标准成本制度的计算步骤、账务处理与标准成本制度基本一致。在这种制度下，生产成本差异的核算与分析仍然是最重要的内容；固定制造费用作为期间费用计入当期损益。
例:某企业生产甲产品采用完全标准成本制度，生产成本的标准成本期末余额为3000元，产成品标准成本的期末余额为4000元。该企业从本期开始改用变动标准成本制，要求将存货按变动标准成本制估价。企业年度固定制造费用预算为15000元，制造成本预算为300000元。
1.本期发生各种要素费用及用途如下：
(1)生产产品领用原材料，标准成本为16000元，数量差异为400元。
(2)车间因生产需要领用原材料2000元（变动制造费用）
(3)生产产品工人应付标准工资4000元，工资效率差异为350元，工资分配率差异为150元。
(4)车间管理人员应付工资为800元，车间应提折旧1727元（均属于固定制造费用）
2.变动制造费用的效率差异为180元，耗费差异为－300元。
3.本期完工产品变动标准成本为19000元，销售产品变动标准成本为18000元，产品销售收入35000元。
说明：由于变动成本制度的标准成本和成本差异的计算同标准成本制度相同，故这些计算省略。
变动标准成本制度的处理过程如下：
(1)本期发生各种费用支出
①借：生产成本16000
生产成本差异——材料数量差异400
变动制造费用 2000
贷：原材料 18400
②借：生产成本4000
生产成本差异——工资效率差异 350
生产成本差异——工资分配率差异 150
固定制造费用 800
贷：应付工资 5300
③借：固定制造费用1727
贷：累计折旧 1727
(2)结转本期变动标准制造费用
借：生产成本2120
生产成本差异—变动制造费用效率差异180
生产成本差异—变动制造费用耗费差异-300
贷：变动制造费用 2000
(3)结转本期完工产品变动标准成本
借：库存商品19000
贷：生产成本19000
(4)本期收到产品销售收入
借：银行存款35000
贷：主营业务收入 35000
(5)结转本期销售产成品变动标准成本
借：主营业务成本 18000
贷：库存商品 18000
(6)将本期发生的固定制造费用结转至本年利润
借：本年利润2527
贷：固定制造费用 2527
(7)将收入、成本结转至本年利润
①借：主营业务收入35000
贷：本年利润 35000
②借：本年利润18000
贷：主营业务成本 18000
(8)生产成本差异结转
借：本年利润780
贷：生产成本差异—材料数量差异 400
生产成本差异—工资效率差异350
生产成本差异—工资分配率差异150
生产成本差异—变动费用效率差异180
生产成本差异—变动费用耗费差异-300
四、 变动标准成本制度的利润调整
变动成本计算模式，期末时应将变动标准成本制度的利润进行调整：
一是在实行变动标准成本制时，将“存货”吸收的固定制造费用结转到“存货估价调整”科目；二是每期发生的固定制造费用全部结转到“本年利润”科目；三是根据存货增减额应吸收或转出的固定制造费用，通过“本年利润”和“存货估价调整”科目进行调整。承上例：
1．按照企业年度固定制造费用占制造成本的预算比例，将上期末存货按变动标准成本估价。
调整率=年度固定制造费用预算/年度制造成本预算=15000/300000×100%=5%
上期末在产品所吸收的固定制造费用=3000×5%=150（元）
上期末产成品所吸收的固定制造费用=4000×5%=200（元）
会计分录如下：
借：存货估价调整 350
贷：生产成本 150
库存商品 200
2.确定按变动标准成本计算的本期期末在产品和产成品的余额
通过以上变动标准成本制度的账务处理，求得本期期末存货中的在产品余额为5970（3000+16000+4000+2120-19000-150）元，产成品余额为4800（4000+19000-18000-200）元。
3.计算存货增减额中所吸收的固定制造费用
(1)调整率=（存货估价调整期初余额+本期固定制造费用）/（产品销售变动成本+期末存货变动成本）×100%=（350+2527）/（18000+4800+5970）×100%=10%
(2)确定期末存货应吸收的固定制造费用:（4800＋5970）×10%=1077（元）
(3)确定本期应计提的存货估价调整:1077—350=727（元）
(4)根据估价调整额作会计分录
借：存货估价调整727
贷：本年利润 727
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