不同制度下固定资产会计处理比较

　　固定资产是资产负债表的一个重要项目，其核算正确与否，直接影响到资产负债表、利润表所反映信息的质量。2001年、2002年起分别实施的《企业会计制度》和《企业会计准则-固定资产》，对企业固定资产会计处理的规范，既适应了社会主义市场经济发展的要求，又体现了向国际会计准则靠拢的趋势。

　　一、固定资产购入会计处理比较

　　外购固定资产，无论是企业还是事业单位。都是固定资产增加的主要来源。《企业会计准则-固定资产》规定：企业购入固定资产，应按实际支付的买价、增值税进项税额等相关税费，以及为使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可直接归属于该资产的其他支出，作为固定资产的原始价值入账，借记“固定资产”科目，贷记“银行存款”等科目。而在《事业单位会计制度》中，对于外购固定资产，则应分别按资金来源借记“专用基金”或“事业支出”“经营支出”科目，贷记“银行存款”等科目；同时，借记“固定资产”科目，贷记“固定基金”科目。

　　利用货币资金购入固定资产，是资产存在形态的转换，但事业单位购入固定资产的会计处理，既繁琐又令人难以理解：1.事业单位将购入固定资产的全部支出列作当期支出，显然违背正确划分收益性支业与资本性支出的会计原则，导致不同会计期间事业支出高低悬殊，影响了事业支出的考核与分析。2.购入固定资产，应该是在减少银行存款的同时增加固定资产，而按《事业单位会计制度》编制的分录却是在减少存款的同时，减少了专用基金，前后两笔分录缺乏内在联系，难以直观、充分地表达出所要反映的“外购固定资产”这一经济业务内容。随着市场经济的发展，事业单位固定资产投资的资金来源不再是财政拨款这单一渠道，固定资产所占用的基金没有必要单独反映。因此，建议取消“固定基金”科目，购入固定资产，直接按实际支付的全部价款，借记“固定资产”科目，贷记“银行存款”科目，既简捷、清晰，又使于与企业会计制度接轨。

　　二、在建工程会计处理比较

　　各单位所需固定资产，除了外购之外，还可以充分利用自有人力、物力自行建造，即称之为在建工程。在《企业会计制度》中为此专门设置了“在建工程”会计科目进行核算，工程支出发生时，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”等科目；工程完工交付使用时，按实际工程支出借记“固定资产”科目，贷记“在建工程”科目。而在《事业单位会计制度》中未设置相应的会计科目，进行基建业务的核算。

　　事业单位基建会计核算游离于本单位会计核算体系之外：先由建设单位完成基本建设业务，项目竣工决算后再移交给使用单位。另设基建会计账户进行反映，这种分离的核算方式会导致一系列问题：1.在单位核算体系之外，另设一套基建账并出具相应的财务报告，既增加了核算工作量，又使单位无法形成一套完整的核算体系，影响了会计信息的完整性。2.由于《事业单位会计制度》对基本建设业务核算没有一个明确的规范，使其核算处于无章可循、无法可依的状态，一些单位乘机把一些超预算、违反财经法规的支出，也在基建账户中列支；把一些收入存入基建账户，设立“小金库”。逃避纳税等。为了加强事业单位基建业务的核算与管理，可以参照《企业会计制度》设置“在建工程”科目，核算外购需要安装的工程、基建工程、技术改造工程等发生的实际支出，待工程完工后再结转“固定资产”科目，这既能满足事业单位的实际需要，又能保证事业单位会计核算体系的完整性。

　　三、固定资产后续支出会计处理比较

　　固定资产具有价值高、使用时间长的特点，在使用过程总会发生一些后续支出，这在会计上产生了如何正确划分资本性支出与收益性支出的问题。《企业会计准则-固定资产》以能否增加企业经济利益流入为判断依据，规定只有引起固定资产的使用寿命延长、产品质量实质性提高和产品成本实质性降低等支出才可以计入固定资产价值，其余支出则确认为费用。对于费用化的后续支出，其账务处理是：借记“制造费用”，“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目；资本化的后续支出，其账务处理是：借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”等科目。待完工交付使用，工程支出再从“在建工程”科目结转“固定资产”科目。《事业单位会计制度》对固定资产后续支出没有具体的表述，仅规定了固定资产修缮的账务处理方法，将修缮分为一般修缮与大型修缮，对于一般修缮，借记“事业支出”，“经营支出”科目，贷记“银行存款”等科目；对于大型修缮，借记“专用基金-修购基金”科目，贷记“银行存款”等科目。

　　《事业单位会计制度》有关固定资产修缮的会计处理方法，在实际执行过程中产生如下问题：1.一般修缮与大型修缮很难划分界限，结果导致各单位列支随意化，违背了正确划分收益性支出与资本性支出的原则。2.大型修缮从修购基金中列支，势必导致固定资产更新资金不足，影响事业单位的正常发展。大型修缮从修购基金中列支，还会导致少列费用，虚增结余。因此，建议将事业单位固定资产的维修保养、改建、扩建等支出统称为“后续支出”，参照《企业会计准则-固定资产》的标准，划清其资本性支出与收益性支出的界线，并分别进行相应的账务处理：费用化的后续支出，发生时直接计入“事业支出”、“经营支出”等科目；资本化的后续支出，发生时通过“在建工程”进行归集，完工时再结转“固定资产”科目。

　　四、固定资产折旧会计处理比较

　　固定资产折旧是指在固定资产的使用寿命时，按照确定的方法对应计折旧额进行的系统分摊。计提折旧是固定资产价值的分摊和补偿过程，它不仅涉及产品（劳务）成本计算，而且涉及固定资产价值的真实性。《企业会计准则-固定资产》与《企业会计制度》进一步规范了折旧范围、折旧方法，可以加快企业资金的回收，更真实地反映企业的财务状况和经营成果。企业按期计提折旧时，借记“制造费用”、“管理费用”等科目，货记“累计折旧”科目，将“累计折旧”作为“固定资产”的备抵科目，计算固定资产净值，反映固定资产的新旧程度。现行《事业单位会计制度》没有确立固定资产折旧制度，而是按事业收入和经营收入的一定比例计提修购基金，用于固定资产的更新和大型修缮，计提时，借记“事业支出”、“经营支出”科目，贷记“专用基金-修购基金”科目，用修购基金购置固定资产或进行大型修缮时，借记“专用基金-修购基金”科目，贷记“银行存款”科目，也就是说，事业单位对固定资产价值损耗的补偿是通过提取修购基金来实现的，而不是企业那样通过计提折旧来实现的。