会计信息失真研究综述

　　会计信息失真是一个国际性、历史性的问题，它一直是世界会计学界研究的重点课题，也一直是世界各国政府部门着力解决的重大问题。本文分别从会计信息失真的概念、成因以及对策来回顾和评述近十年来我国会计信息失真的研究成果。

　　一、近十年来我国对会计信息失真的研究

　　从现有文献分析，我国对会计信息失真的介绍与认识始于20世纪90年代中期①，近十年来，我国会计理论界与实务界围绕会计信息失真的问题进行研究所取得的成果主要体现在以下几个方面：

　　（一）会计信息失真概念

　　虽然从逻辑上讲不真实的会计信息都是失真的信息②，但人们对会计信息的定义与分类却有不同的认识。主要有以下一些观点：

　　1、会计信息失真“三分法”。

　　以吴联生教授（1998）为代表的多数学者认为会计规则没有得到有效的执行，无外乎以下两种情形：一是会计规则执行人故意违背会计规则；二是会计规则执行人由于客观上的原因在会计规则的执行上存在偏差。据此，对会计信息失真提出“三分法”，将会计信息失真分为规则性失真、违规性失真和行为性失真等三类。

　　2、会计信息失真分为会计事项失真引起的和会计处理失真引起的。谭劲松、丘步辉、林静容（1997）

　　从失真的会计信息产生过程分析，将其分为会计事项失真引起的会计信息失真和会计处理失真引起的会计信息失真。前者指会计事项未能真实反映客观经济业务活动，会计事项本身就不真实。会计处理失真引起的会计信息失真是指，虽然会计事项真实地反映了客观的经济活动，但由于会计处理过程的错误引起会计信息失真。

　　3、会计信息失真包括两个方面的问题：会计造假和会计操纵。

　　在会计信息失真的定义上王跃堂教授（2001）认为会计信息失真包括两个方面的问题：一是会计造假，这是企业违反会计管制的违法行为；二是会计操纵（西方称之为盈余管理），这是企业利用会计管制的弹性操纵会计数据的合法行为③。

　　4、也有少数学者将会计信息失真分为故意失真与非故意信息失真。

　　非故意失真是会计人员技术熟练程度不够、疏忽大意等非故意因素导致的。故意失真是指在企业管理当局的授意下，利用会计规范给予企业的灵活性，有偏向性或诱导性地提供信息，或者违背会计规范制造假账。还有学者将会计信息失真分为合法性会计信息失真和非法性会计信息失真。

　　（二）会计信息失真的成因

　　造成会计信息失真的原因是多方面的，众多专家学者也从不同的研究角度探析了会计信息失真的原因。笔者在此归纳了如下几个主要方面：

　　1、从会计学自身的限制探析会计信息失真的原因目前无论是国际还是国内学者对于确认理论的研究，都还是集中在对确认（可定义性、可计量性、相关性和可靠性）的讨论上，确认标准的制订旨在解决哪些事项可以计入会计系统和会计报表。张天西教授（1998）认为会计确认标准不能解决几点会计所面临的问题，从而导致会计信息失真。大体包括两个方面：其一，会计确认对象的隐匿。由于没有合适的会计规范为依据，企业有些价值不能确认，例如人力资源价值、企业商誉价值、环境成本的确认等。其二，会计确认基础的主观性。权责发生制是会计确认的基础，其确认过程带有主观性，这种主观性的确认必定为制造不真实的会计信息提供了可能和动机。

　　也有很多学者指出现有的会计理论在很多方面还不能完全客观地反映经济业务的实质。如会计期间假设，是人为地划分时期，其结果必然与客观事实有差距；货币计量假设，假设币值不变，遇到通货膨胀时，货币计量假设基础上核算的会计信息就不能如实反映客观情况、真实的现在情况；这些会计学自身因素的缺陷都可能导致会计信息失真。

　　2、从合约、制度经济学角度研究会计信息失真的原因舒尔茨认为，制度是行为规则，他们涉及社会、政治及经济行为④。社会制度还通过鼓励和惩罚某一行为，以诱导或禁止该项行为。刘峰教授通过对红光实业的案例分析得出现有的会计制度安排本身排斥高质量的会计信息，并诱发会计信息失真。

　　理论上，政府只是经济规则的制订者和监督者，本身不参与市场运行。但我国政府对具体的经济活动不能“置身事外”，总是存在“亲历亲为”的冲动。一些政府部门为夸大政绩或出于一些特殊目的，不顾企业实际情况以及所面临的市场状况，往往以行政命令方式给企业硬性下达各项经济指标，以便迎合有关部门的需要。这在某种程度上促使和诱发企业弄虚作假，人为地调节会计信息，使企业会计报表虚盈实亏。同时，各级政府致力发展经济，将一个亏损企业通过虚假的会计信息包装推向资本市场。

　　同时，从目前会计师事务所的体制上看，绝大部分会计师事务所采用有限责任制形式⑤，而有限责任制可以使其机构和从业人员在获得高额利润后只承担有限的经济责任，客观上助长了从业者的冒险心理，必然使CPA在“让客户满意”的幌子下弱化其客观公正职能。我国不健全的法律制度、特别是没有严格的民事赔偿制度，也在相当程度上助长了中介机构的冒险意识。

　　3、从伦理道德的角度分析会计信息失真的原因

　　雷又生、王秋红（2004）等学者认为社会伦理道德滑坡，人们在竞争时违背诚信的原则，使会计信息失真具有了宏观社会背景。这种虚伪欺诈的社会习气对会计工作者、部分政府人员以及进行社会会计监督的会计事务所产生了不良影响。作为经济信息提供部门的会计，为了单位或个人的利益可能会丧失诚信原则进行造假；部分政府人员官僚作风严重，盲目追求“数字”经济，进而放弃诚实守信的道德准则，在会计报告上弄虚作假；会计师事务所等中介机构为了稳定客户，拓宽业务，在相关法规执法不严、处罚力度不够的情况下，违背会计职业道德，丧失了其客观公正的立场，忽略了其社会责任，出据虚假的证明，为企业作假账提供便利，成为会计造假的保护伞。

　　杨雄胜教授也认为会计诚信的缺失导致会计信息失真。但他认为制度的原因、监督不力的原因等等不是会计诚信缺失的内在机理。会计造假损害的主体不确定使会计诚信缺失成为一种必然，会计造假问题泛滥成灾就不足为奇了。

　　4、从哲学的角度分析会计信息失真的原因

　　吴联生教授（2004）认为人类的有限性决定了会计信息失真的客观存在。他指出人类的有限性在会计的生产过程中表现为：会计规则执行者对会计规则理解得不完美性、会计规则执行者对客观经济活动把握得不完美性以及会计规则执行者具体执行行为的不完美性。