浅析会计实务中的损失事项

　　一、关于损失的内涵

　　（一）关于损失与费用

　　在我国的会计准则中，没有单独将损失列为会计要素，一般将其归为费用，损失没有明确的定义。损失与费用是两个既有联系又有区别的概念。

　　损失与费用是有联系的。损失是由外部和偶发性的事项所引起的，这些事项不经常发生，也不能预期在企业经营中一定会发生。这些交易、事项和情况绝大部分来源于个别个体及其管理无力控制的外界因素。如果他们是收入获得过程中不可缺少的项目，则应该包括在费用当中。

　　尽管损失与费用同样会减少净资产，但二者又是有区别的。美国财务会计准则委员会（FASB）在其第六号概念公告中将费用定义为：“费用是某一个体在其持续的主要或核心业务中，因交付或生产了货品，提供了劳务，或进行了其他活动，而付出的或其它耗用的资产，或因而承担的负债（或两者兼而有之）。”费用的本质在于以获得更大利益为目的的资源丧失。从上述定义中可以看出，美国财务会计准则委员会（FASB）的费用定义是个狭义概念。因企业不断进行的主要经营活动所发生的耗费构成费用，而非主要经营活动的耗费或资源的流出则不构成费用，这种非主要经营活动的耗费被称之为损失。

　　（二）直接损失与间接损失

　　对直接损失与间接损失的理解，也是制约对损失内涵作出科学把握的一个重要因素。直接损失是指由事件直接导致的净资产的减少；间接损失指的是由事件带来的、不易被立即察觉到的或在将来引起的净资产的减少。二者的区别在于是否立即直接确定地导致净资产的减少。如对外捐赠过程中，如果不考虑所得税的抵减问题，则直接损失就是捐赠数额，而由此导致的投资收益等将来利益的丧失则被视为间接损失；在机器设备被盗的情况下，直接损失为设备的账面净值，而由于市价大于账面净值的差额和在将来使用中为企业所创造的利益等则被视为间接损失。最主要的原因在于由于间接损失在认定和计量上都比较困难，因此，会计上所指的损失仅指直接损失。

　　（三）损失概念的比较

　　损失的概念问题一直在会计学界存有争议。比较有代表性的观点主要有两种：一种观点是美国财务会计准则委员会（FASB）对损失的定义。它认为，损失是某一个体除出于费用或派给业主款以外出于边缘或偶发性交易以及出于一切其它交易和其它事项与情况的权益（净资产）之减少。我国有学者也坚持这样的观点。另一种观点认为，损失是指一项支出的发生或资产的耗用，并未提供相应的营业收入；或指企业在一定时期的营业费用超过营业收入；或指一项资产遭受未能预料的损坏或盗窃。

　　上述两项定义虽然表达不同，其含义大致是相同的。二者均指出了损失的本质是由丧失的无利益获得的资源而导致的权益（净资产）之减少。它们的主要区别在于：前者的定义包含的范围较广，比如它将负债由于利率（汇率）的变动而带来的利益的丧失包含在损失中。在企业确有长期负债且市场利率下降的情况下，一方面将使企业在未来要多支付利息，这是企业的一项损失；另一方面由于利率的降低使得企业按现值计价的长期负债增加，而总资产不变，从而导致权益的（净资产）的减少，FASB将其列为损失。后一个定义并不包含上述负债由于利率（汇率）变动而带来利益丧失的第二方面，这是两者的主要区别。这种由于利率的降低导致的按现值计价的负债价值增加，会使得权益（净资产）减少，但在现在和未来并不会导致资源的流出，是否将其列为损失不无疑问。我们认为应将其作为损失，原因在于企业理财的目标是企业财富的最大化，也就是股东权益的最大化，而上述情况减少了企业净资产，影响了理财目标的实现，因此对企业构成一项损失。可见，该定义强调的是净资产的减少，但不强调必须有资源的流出；而后者采取了列举的方法来说明损失的范围，其强调的是由确定的资源流出（费用除外）带来的损失。

　　二、损失的确认与计量

　　（一）损失的确认

　　确认损失的标准与确认期间费用的标准相似。它通常在某一资产能提供给企业的可能得益小于所记录的账面价值时予以确认。如果是非正常交易的资产出售以及因自然灾害所导致的损失，则在何时记录此类事项就是相当确定的。但如果价值的下降是在若干期间内逐渐发生的，那么就很难确定该项损失究竟是何时发生的，即很难确定应在何时记录损失。该项资产最终可能被出售或废弃。但如果该项资产的用处已丧失殆尽，那么将损失的确认推迟至资产废弃时显得很不合理，那么该项资产已失去了预期的价值且这种价值上的损失在未来也不可能恢复时，那么就应将其列作为损失。在任何情况下，损失都不可以故意转移到以后各期。如果某项损失相当确定且金额也能够精确地予以估计，则该项损失一旦能辨认就应当立即确认。

　　从前面的论述可知，目前会计上确认的损失为直接损失，对于间接损失是不予确认的。从经济学的角度看，毁损的可使用固定资产是有损失的，因其在毁损前符合资产的定义，是一种经济资源，它的毁损理应作为一种损失，对其应加以确认。事实上，在目前的会计实务中，直接损失也不是全部确认的，比如，股票投资由于市价下跌而产生的损失，债券由于利率下降而带来的损失等在会计上并不做损失反映。

　　（二）损失的计量

　　除了一些为反映净值所作的抵消外，损失的计量与费用的计量颇为相似，同费用一样，将损失定义为价值的耗减比将其定义为成本的分配可能更为恰当一些。有了这个定义，就为进一步讨论损失计量问题敞开了大门。具体地说，损失的计量应分成两种情况，对于直接损失应该说是比较容易的，这在会计实务中有明确的规定。但对于间接损失的计量却非常困难，有待在会计实践中进一步研究。

黑龙江财会·裴敬玲

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