我国实行全面收益报告问题研究

　　[摘要] 由于社会经济的不断发展，企业的生产经营活动变得日益复杂多样，而传统的损益表已不能充分反映企业的真实价值和财务业绩。为此，美、英等国以及国际会计准则委员会提出编报全面收益报告，将已确认的利得和损失纳入收益报告，本文对全面收益报告问题进行了初步的探讨。

　　[关键词] 全面收益；传统收益；资产自债观；决策有用性

　　一、全面收益报告的研究发展历程

　　全面收益是指企业在报告期内，企业同所有者以外的交易及其他事项与情况所产生的净资产的变动。1961年爱德华兹和贝尔在其著作《企业收益理论与计量方法》中肯定了经济收益的理论价值，即企业收益应当理解为一定时期内该企业资本净值的增值；但因它不能被客观计量而无法用于实际计量中，因此他们将经济收益与会计收益相结合，提出了企业收益。美国财务会计准则委员会(FASB)于1980年12月首次提出了“全面收益”的概念，1984年12月的《财务会计概念公告》第5号再一次指出，全面收益的报告应当成为一整套财务报表的组成部分。但是直到前几年。由于衍生金融会计问题的压力和挑战。并受英国的启发，财务会计准则委员会(FASB)才开始认真对待全面收益的制度设计问题，并于1997年6月正式公布了财务会计准则第130号《报告全面收益》，随后，国际会计准则委员会(IASC)也于1997年颁发了《财务报表的表述》。至此。报告全面收益的报表便成为美国和西方其他国家企业一整套财务报表中的第四财务报表。

　　二、全面收益与传统收益的比较

　　(一)全面收益涵盖的内容更广泛

　　从全面收益的含义可以看出，全面收益不仅包括了传统的会计收益即净收益部分，而且包括其他全面收益。也就是说全面收益不仅计量构成其主要来源的企业生产经营活动导致的损益及其已经实现的持产损益，而且也计量传统会计收益难以处理和反映的物价变动或其他一些外在环境事件所引起的已确认而未实现的损益。按照美国公认会计原则产生的全面收益相关项目包括：外币折算调整；指定为或实际为国外经营净投资的套期保值上的利得和损失；交易的主体进行合并、兼并或采用权益法核算时，具有长期投资性质(即在可预期的未来不打算或不期望结算)的公司间外币交易上的利得和损失；补列退休金负债超过未确认的前期服务成本的差额；可销售证券公允价值变动产生的未实现利得和损失；由于将债务证券从持有至到期类转换为可销售类所产生的未实现利得和损失；前期作为损失减记的可销售证券公允价值的以后回升；前期作为损失减记的可销售证券公允价值的以后非永久性贬值；对现金流量进行避险的衍生工具其有效避险部分产生的利得和损失；对预期的以外币标价的交易进行避险的衍生工具其有效避险部分产生的利得和损失。

　　(二)全面收益采用资产负债观代替传统的收入费用观来确认收益

　　我国资产的市值在一些不确定因素的影响下变化很大，一些企业持有资产的现实价值与资产账面价值相差悬殊。这种差异必然是一种预期损益，将它揭示出来可以更全面、更真实地反映企业的财务状况和经营成果，为报表使用者提供更可靠的依据。在全面收益表的编报中，用资产负债观代替传统的收入费用观来确认收益。资产负债观下，资产和负债计价被认为是收益确定的前提，收益则是企业在一个时期内净资产的增量，因此，只有在保证资产和负债计价真实性的情况下，正确计算出全面收益，才能有效反映资产的真实价值。

　　三、推行全面收益报告的必要性

　　(一)实行全面收益报告有利于促进我国资本市场有效发展

　　要建立发达而健全的资本市场，必须有效地保护投资者，使投资者能够得到上市公司经营活动的真实、完整、公允并具有透明度的财务信息。但是，一些企业为了达到上市、申请配股或管理人员的自身利益等目的，随意操纵企业利润，使得企业与使用者之间产生信任危机，这严重阻碍了证券市场的健康发展。财务业绩报告就应当充分表现这一经济现象，便于投资者分析和利用。由加拿大、新西兰、澳大利亚、英国和美国组成的国际会计准则委员会观察员(G4+1)主张将一个企业的财务业绩报表划分为两部分，分别列示产生于持续经营活动的收益项目和产生于非持续经营活动的利得和损失项目。向财务报告使用者提供更全面及时的全部业绩信息。进一步体现公允与充分披露的原则，这样就可以防止企业操纵利润，有助于投资者对公司做出合理的评价，促进我国资本市场有效发展。

　　(二)全面收益报告是实现决策有用性会计目标的需要

　　会计信息使用者需求的提高使传统会计收益的确定模式面临挑战，同时资本市场的高度发展。使会计目标重心由报告受托责任向提供决策有用信息转移。以报告受托责任为目标的传统收益模式从可靠性考虑，但无法适应经济环境的变化，导致信息不能真实全面的披露，对决策使用者帮助不大，决策有用信息对会计信息的相关性质量特征要求较高。决策有用性的会计目标要求向会计信息使用者提供有助于其决策的信息，会计信息的外部使用者需要企业提供关于企业在某一特定时点的财务状况和特定期间的经营业绩的信息，客观上要求企业提供更全面、更真实的业绩信息。全面收益报告把绕过收益表而在资产负债表权益部分直接确认的未实现收益项目集中起来，并通过适当分类，可以向财务报表使用者提供更全面、更及时、更有用的全部业绩信息。

　　(三)全面收益报告有利于国有资产的保值增值

　　长期以来，我国许多企业形成了片面强调利润，忽视资产管理的管理思想，资产的使用无效率，加上资产计量不合理等因素的影响，导致了国有企业资产浪费、流失与损失严重。在全面收益模式下，企业收益是根据净资产的变动来计量的，这使得资本保值增值同全面收益的计量有机结合起来，其核算更加严密、准确、直观。收益也更为真实。能够促进企业对资产、负债及资本等进行核算和管理，重视企业的长期运营和发展能力，提高资产运营效益，实现国有资产的保值增值。

　　(四)全面收益报告有助于解决我国现在已经出现的和未来可能出现的会计难题

　　我国目前已有不少利得项目绕过利润表直接进入资产负债表中所有者权益部分，如外币报表折算差额、资产评估增值、债务重组利得。以后这类非所有者权益变化项目还会不断增加，这就需要增加一个能系统地把这些项目列示出来的报表。我国在市场经济体制改革和市场发展的过程中，金融体制进行了不断的改革，新型的金融市场如股票市场、债券市场、期赁市场和外汇市场逐渐发展，然而，金融市场尚不完善。交易中严重违规行为时有发生。所有这些都要求采用全面收益报告，以便能够将其系统地列示出来，从而增加这些项目对使用者的透明度，提高财务报表的可理解性。

　　(五)全面收益报告是经济全球化的需要

　　随着世界各国在产品与劳务的广泛输出、跨国投资不断增加、国际资本市场日益一体化的经济全球化速度的加快，使得世界经济成为一个整体，根据WTO协定中的一些基本原则和条款，我国将逐步开放国内会计市场。在这种情况下，我国应该不断缩小与国际惯例之间的现实差异，向国际趋同，同国际会计制度接轨。西方各国会计准则制定机构和国际会计准则委员会对收益概念的理解正趋向一致，除了业主交易以外的一切权益变动都应成为收益报告的内容，均提出以全面收益代替传统会计收益，即企业的一切权益变动都包括在收益表内(除了所有者投资和分派股息)，并提出了全面收益报告的模式，一定程度上代表了收益报告改革的国际趋势。因而，实行全面收益报告是经济全球化的需要。