固定资产减值的确认与核算

　　摘要：新的会计准则对固定资产减值作出了新的规定，它体现了会计的谨慎性原则，使固定资产减值的核算进一步完善，保证了企业利润的真实性，也为稳健地反映财务状况和经营成果起到了积极作用。

　　关键词：固定资产；减值；固定资产减值的核算；企业利润

　　2007年1月1日执行的新会计准则，对固定资产减值做出了的新规定，明确了固定资产减值的一般原则，进一步体现了会计的谨慎性原则。

　　一、新准则的主要变化

　　1. 重新定义了“预计净残值”，引入预计未来现金流量折现值概念。原准则中的预计净残值是终值，新准则预计净残值是现值。另外规定了弃置费的会计处理，即固定资产的预计处置费用计入固定资产的成本，同时取消了原规定的后续支出的确认原则。

　　2. 明确了进行资产减值测试的前提。准则规定，会计期末企业是否必须计提资产减值准备，首先取决于资产是否存在减值迹象，如果资产不存在减值迹象，则既不必估计资产的可回收金额，也不必确认减值损失。只有在存在减值迹象的情况下，才要求估计资产可回收金额。

　　3. 更具有操作性。准则规定，资产可回收金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。准则对资产的公允价值减去处置费用后的净额以及资产预计未来现金流量的现值的计量，提供了较为详细的应用指南，便于实物操作。

　　二、固定资产减值的会计处理

　　固定资产减值是指资产可收回金额低于其账面价值。固定资产可回收金额，是根据资产的公允价值减去处置费用后的净额，与资产预计未来现金流量的现值，两者之间较高者确定。资产可回收金额低于其账面价值的差额为资产减值损失，记入当期损益，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。

　　1.固定资产减值的迹象判断。(1)资产如是当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。(2)企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响。(3)市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产未来现金流量现值的折现率，导致资产可回收金额大幅度降低。(4)有证据表明资产已经陈旧或者其实体已经损坏。(5)资产已经或者被闲置、终止使用或者计划提前处置。(6)企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于预期，如资产所创造的净现金流量或者营业利润（或者亏损）远远低于（或者高于）预计金额。(7)其他表明资产可能已经发生减值的迹象。

　　2.固定资产可收回金额的计量。根据资产减值准则的要求，企业存在减值迹象的，应当进行减值测试，估计期可收回金额，并将可收回金额与账面价值进行比较，已确定资产减值是否存在。

　　可收回金额，是指资产的公允价值减处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间的较高者。可回收金额低于账面价值的差额为资产减值。企业应当于期末对固定资产进行检查，如果发现存在固定资产减值迹象，应当进行减值测试。

　　可收回金额实际上反映了企业在处置资产和继续使用资产两者之间作出的决策。在资产减值存在时，企业要么将资产变卖，要么继续使用该资产。如果处置资产给企业带来的利益较高，企业就会处置该资产；如果继续使用该资产所带来的利益较高，企业就会继续使用该资产。处置该资产给企业带来的利益为公允价值减去处置费用后的净额，而继续使用该资产给企业带来的利益是资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者为资产的可回收金额。

　　例如：2006年末，某企业对一辆汽车进行检查时发现该汽车可能因市场环境变化发生减值，汽车的公允价值为100000元，处置费10000元，尚可使用三年，预计其未来两年内每年末产生的现金流量分别为：48000元、40000元，第三年产生的现金流量以及使用寿命结束时处置形成的现金流量合计为45000元，折现率为10%。则可回收金额计算如下：

　　汽车的公允价值减去处置费用后的净额=100000-10000=90000（元）

　　汽车预计未来现金流量现值=48000/（1+10%）+40000/（1+10%）+45000/（1+10%）=43600+33100+33800=110500（元）

　　根据孰高原则，汽车的可回收金额为110500元。

　　3.固定资产减值准备的核算。企业在计提资产减值时，应设置“固定资产减值准备”账户进行核算。发生减值时，借记“营业外支出”，贷记“固定资产减值准备”。

　　企业计提固定资产减值时，借记“营业外支出——计提固定资产减值准备”账户，贷计“固定资产减值准备”账户。在资产负债表上，“固定资产减值准备”应作为固定资产的备抵项目反映，并在资产负债表的附表“资产减值准备明细表”中列示；而“营业外支出——计提固定资产减值准备”则反映在利润表中，直接抵减当期利润。

　　例如：某企业2005年年末，清查固定资产时发现，一台设备原账面净值为480000元，但由于技术进步等原因造成设备贬值，预计可收回金额为360000元，2006年该固定资产实价下跌，预计可收回金额320000元。计提减值准备，编制会计分录。

　　2005年末该企业应提资产减值准备120000元（480000元-360000元）

　　会计分录为：

　　借：营业外支出——计提固定资产减值准备 120000

　　　　贷：固定资产减值准备 120000

　　2006年末由于可收回金额低于2005年，应补提资产减值准备40000元（360000元-320000元））

　　会计分录为：

　　借：营业外支出——计提固定资产减值准备 40000

　　　　贷：固定资产减值准备 40000

　　新准则规定，资产负债表日计提的固定资产减值准备应当在资产负债表上列示。

　　三、计提资产减值对企业利润的影响

　　资产减值的计提直接影响企业利润的增减。这是由于：现行的会计准则，对资产减值的具体情况界定不清楚，在具体计提时没有明确的计算程序，主观随意性较大，所以留给企业很大的选择空间，计提标准以及比例的确定都可由企业自行根据情况确定，这在客观上也为企业利用计提资产减值准备玩弄利润提供了方便。企业既可以“少提”来掩盖风险，虚增利润，也可以“多提”减少利润，为来年增加利润做准备，计提和转回成为企业调节利润的合法行为。

　　因而，有些企业人为地多提或少提资产减值准备，以达到调节企业利润的目的。这种行为严重影响了会计信息的真实可靠性，误导了信息使用者的经济决策。为此，新准则规定，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。这就要求企业要正确计提资产减值损失，真实反映资产价值，反映资产带来的经济利益，避免出现虚列资产，少提减值而导致企业利润的虚增。资产减值准备的计提充分反映了谨慎性原则在资产计价中的运用，同时保证了企业会计资料的真实性、可比性。