浅议未确认融资费用和未实现融资收益的摊销

　　摘要：本文主要从不同的角度分析未确认融资费用和未实现融资收益的摊销方法及理由，从而确定实务中最适合的方法。

　　关键词：未确认融资费用；来实现融资收益；摊销

　　企业在购入有关资产超过正常信用条件延期支付的款项实际上具有融资的性质，涉及到“未确认融资费用”。企业在分期收款销售产品时，应收的款项具有融资的性质，涉及到“未实现融资收益”。未确认融资费用和未实现融资收益如何摊销，笔者作如下分析：

　　一、未确认融资费用的摊销

　　例1，某企业2006年1月1日购入一台机器设备，价税合计为550 000元，交付使用。协议约定于2006年末和2007年末分两次支付，第一次支付300 000元，第二次支付250 000元。实际利率为5％。

　　企业未来各期支付的款项的现值之和作为融资的本金，企业相当于借了512 470元的本金购买设备，分期偿付款项即本金和利息550 000元，利息为550 000－512 470=37 530元，即为未确认融资费用。

　　未确认融资费用如何摊销有两种方法：

　　方法一：未确认融资费用摊销根据本金的余额和实际利率计算

　　方法二：未确认融资费用摊销根据偿还的金额及其现值确定

　　由于上述两种计算方法的程序不同，得出各期应确认的未确认融资费用结果也不同，即每期确认的财务费用不同。哪一种更合理呢?两种方法均有道理，第一种计算方法是将资产的入账价值即未来各期支付的款项的现值之乡和作为融资的本金，用本金乘以实际利率即为确认的融资费用，以当期支付的款项扣除当期确认的融资费用后的结果确定当期已归还的本金，并在此基础上确定尚未归还的本金。随着款项的偿还，本金逐期减少，确认的融资费用也逐期渐少。如表1中：第一年确认的未确认融资费用(财务费用)25623.50元相当于整个本金512470元乘以实际利率5％的第一年的利息；第二年确认的未确认融资费用(财务费用)11906.5*元相当于剩余本金238093.50元乘以实际利率5％的第二年的利息。第二种方法，是将此看成以分期偿付款项的方式取得资产的一种融资行为。每年支付的款项实质上是购入资产日该款项现值的终值，而其终值与现值之差则是利息。款项偿还时间越长，现值和终值的差就越大，确认的融资费用逐渐增加。第一年确认的未确认融资费用(财务费用)14280元是第一期末支付的金额300000元(即终值)和现值285720元的差，相当于第一年还的本金285720元第一年的利息(约等于285720×5％，由于现值系数是近似值出现的误差)；第二年确认的未确认融资费用(财务费用)23250元是第二期末支付的金额250000元(即终值)和现值226750元的差，相当于剩余本金226 750第一年和第二年两年的利息[约等于226 750×5％+226 750×(1+5％)×5％]。

　　二、未实现融资收益摊销

　　例2，某企业2006年1月1日采用分期收款方式销售甲产品10件，每件售价55 000元，合同约定两年收回，2006年末收回300000元。2007年末收回250 000元。该商品的计税价为500000元，税率17％，假设增值税在销售时收回。实际利率为5％。

　　企业相当于借给了购买方本金512 470元，分期收回的款项即本金和利息550000元，利息为(550000—512 470)=37530元，即为未实现融资收益。未实现融资收益如何摊销同样有两种方法：

　　方法一：未实现融资收益摊销根据本金的余额和实际利率计算

　　方法二：未实现融资收益摊销根据偿还的金额及其现值确定

　　与未确认融资费用同样的道理，两种方法均有道理。

　　综上分析，未确认融资费用和未实现融资收益的摊销均有两种方法，第一种方法随着款项的偿还或收回，本金逐渐减少，利息也逐渐减少，确认的费用或收益逐渐减少，形成了前期多、而后期少的方式；第二种方法随着款项的偿还或收回时间的延长，终值和现值的差逐渐增加，确认的费用或收益逐渐增加，形成前期少、而后期多的形式。两种方法都有一定的道理。但笔者认为根据谨慎性原则，未确认融资费用的摊销应采用第一种方法，未实现融资收益的摊销应采用第二种方法。

　　参考文献

　　[1]王宗江，张宝清财务会计[M]教育出版社，2007