企业内部报告及其应用领域

　　随着经济的发展，人们越来越认识到财务报告信息在经济决策与控制中的重要作用，但却忽视了构成会计报告系统的财务报告和内部报告的关系，特别是忽视了企业内部报告作为会计信息和管理信息的有机组成部分的理论价值和在经济决策中的应用价值。

　　内部报告的内涵及体系

　　目前会计准则和会计上通常所称的财务报告是外部报告。相对于外部报告，内部报告是由企业内部编制，在企业内部传递，为企业董事会、管理者和相关人员所使用，满足企业决策与控制需要，实现企业战略目标的信息报告。内部报告包括内部报表及相关资料。内部报表是根据企业内部决策与控制需要所编报的成本费用表、资产使用状况表等，其种类、数量、格式等都可根据公司管理的需要而设计。应当明确的是，对外报告的报表与内部报表的界限划分受主观影响较大。如果企业自愿披露一些会计准则强制披露以外的报表，那么，对外报告可能包含上述内部报表。同样，企业内部决策与控制所需要的信息也必然包括资产负债表、利润表等所谓外部报告信息，从这个角度看，内部报告也可包括财务报告。

　　与财务报告的设计不同，内部报告体系的设计不是由企业外部的会计准则委员会或相应的机构来完成的，而是由企业管理者根据自身决策与控制需求所设计的。内部报告体系建立的理论基础应是内部利益相关者的相关决策信息需求。在市场经济体制和现代企业制度下，企业的经营决策可分为资本经营决策、资产经营决策、商品经营决策和生产经营决策四个层次，以此为理论依据，形成了资本经营报告、资产经营报告、商品经营报告和生产经营报告四大内部报告系统。

　　1、资本经营内部报告系统。资本经营是指企业以资本为基础，通过优化配置来提高资本经营效益的经营活动，其活动领域包括资本流动、收购、重组、参股和控股等能实现资本增值的领域，从而使企业以一定的资本投入，取得尽可能多的资本收益。反映资本经营核心目标的指标是净资产收益率。所以，要实现资本经营目标，一方面要提高总资产报酬率（即搞好资产经营）；另一方面要搞好资本运作，降低资金成本，特别是降低负债成本，优化资本结构，用好税收政策。因此，资本经营报告系统应包括：资产经营报告、资金成本报告、资本结构报告、所得税报告、EVA（经济增加值）报告等。

　　2、资产经营内部报告系统。资产经营是指企业以资产为基础，通过合理配置与使用资产，以取得尽可能多的收益。反映资产经营核心目标的指标是总资产报酬率，企业要搞好资产经营，一方面要提高销售利润率或商品的盈利能力（即搞好商品经营）；另一方面要搞好资产配置与重组，提高资产使用效率，加速全部资产周转。因此，资产经营报告系统主要包括：商品经营报告、资产结构报告、资产利用程度报告、对外投资报告、资产损失及不良资产报告、资产利用效果报告、资产重组报告等。

　　3、商品经营内部报告系统。商品经营是指企业以市场为导向，以一定的人力、物力消耗，生产与销售尽可能多的商品，取得尽可能多的利润。反映商品经营核心目标的指标是经营利润率，企业要搞好商品经营，既要提高营业利润率，也要扩大销售规模与水平。其中，增加产量、降低生产成本（即产品经营）是基础，同时注重产销平衡、提高商品销售价格、降低采购价格及相关费用。因此，商品经营报告系统主要包括：产品经营报告、营业收入报告、商品销售价格报告、市场占有率报告、采购价格报告、管理费用报告、营业费用报告、财务费用报告、营业外收支报告等。

　　4、生产经营内部报告系统。产品经营是指企业在统一战略计划指导下，以一定的人力、物力消耗，按时、保质、保量生产出一定的产品。反映生产经营核心目标的指标是产值（或收入）成本率。要降低产值成本率，一方面要增加生产，提高产品的质量与价格；另一方面要降低生产成本，包括材料成本、人工成本和制造费用。因此，生产经营报告系统主要包括：商品产品成本报告、单位成本报告、材料成本报告、人工成本报告、制造费用报告、各产品产值成本率报告、技术经济指标对成本影响报告、废品情况报告等。

　　内部报告的价值与应用领域

　　明确内部报告的内涵和体系，为我们理解内部报告的价值和应用领域奠定了基础。内部报告作为提供企业经营管理完全信息的报告系统，对企业预测、决策、规划、控制、反映、评价都有重要的理论与应用价值，特别是在内部控制、管理会计、财务报告和财务分析领域的应用具有广泛前景。

　　（一）内部报告在内部控制中的应用

　　内部报告在内部控制中具有十分重要的地位与作用。企业内部控制从目标角度可分为实现经营活动有效性控制、会计信息相关可靠性控制和遵循相关法规的控制。在这三种控制中，经营活动有效性控制属于内部管理控制，会计信息相关可靠性控制属于内部会计控制，遵循相关法规的控制属于法规控制。企业无论进行何种内部控制，都必须具备控制标准信息和控制报告信息，只有将实际报告与控制标准相比较，才能发现偏差，进而采取措施纠正偏差。

　　第一，从内部控制目标看，企业决策与控制所需要的相关和可靠的会计信息，本身就包括对外报告信息和内部报告信息；另外，要实现企业战略目标、经营目标和作业目标，关键在于内部经营管理决策，而内部报告信息的相关与可靠程度将决定这些内部决策与控制目标的实现。

　　第二，从内部控制要素看，内部控制离不开内部报告。企业内部控制的要素，无论是控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督控制等五要素，还是内部环境、目标设定、事项识别、风险评估、风险应对、控制活动、信息与沟通、监督控制等八要素，或是控制环境、控制变量、控制标准、信息报告、执行评估、纠正偏差、业绩评价、激励机制、信息沟通、监督控制等十要素，其中的报告信息都是必要和关键的要素。

　　第三，从内部控制系统程序看，确定控制目标、制定控制标准、编制控制报告、评价控制业绩、进行管理激励是重要的程序和步骤。其中编制控制报告是进行内部控制的中心任务，控制报告实际上是根据控制目标和标准，对实际执行情况进行比较分析形成的报告。而内部报告又是控制报告的有机组成部分。因此，没有内部报告，就没有内部控制报告，也就没有内部控制。

　　（二）内部报告在管理会计中的应用

　　目前人们主要将管理会计定位于满足内部管理的会计信息系统，对管理会计内容的划分有两种：一是分为完全成本会计、差异会计和管理控制会计；二是分为预测与决策会计、规划与控制会计和责任会计。虽然从表面上看其定位和划分都符合会计的本质与内涵，但实质上都是强调如何利用会计信息进行预测、决策、规划与控制，而不是研究为进行预测、决策、规划与控制而如何提供会计信息。因此，现在的管理会计学实质上不是会计，也不是会计信息系统的组成部分。笔者认为，作为会计学重要分支的管理会计应是能为组织内部管理者提供决策有用会计信息的系统，它应是基于管理的会计。因此，管理会计改革与完善的方向应是将管理会计置于会计学大框架下进行研究，将围绕管理会计本质和目标而进行的管理会计的确认、计量、记录和报告作为基本内容和方法。提供管理会计报告应是管理会计目标与方法所决定的，正如财务会计要提供财务会计报告一样。

　　内部报告体系的建立，一方面是对管理会计理论和方法的创新与完善，解决了管理会计作为会计信息系统应当报告经济活动及其成果、为决策与控制提供有用信息这一会计本质和目标问题；另一方面是对管理会计实务的规范与完善，解决了管理会计实践中与财务管理之间的职责不清、任务不明等问题。

　　基于管理会计的内部报告（或称管理会计报告）主要包括企业内部使用的、用于内部决策与控制、评价及沟通的各种会计报表及说明。目前我国企业内部虽然也编制成本报表等，但编制这些报表的主要目的是为最终完成财务会计报告服务，并没有形成完善的管理会计报告系统。因此，对我国企业而言，管理会计报告不是改进问题，而是创新问题。

　　管理会计报告的创新离不开管理会计目标，特别是管理会计的相关性。从企业内部经营管理需求看会计相关性，就是要为管理者提供内部决策、控制、评价、沟通所需要的各种信息，特别是会计信息，这为管理会计报告体系及其内容创新指明了方向。笔者从资本经营、资产经营、商品经营和产品经营角度设置内部报告，可以说是对管理会计报告创新与发展的有益尝试。

　　（三）内部报告在财务报告中的应用

　　财务报告的可靠性取决于内部报告的可靠性与相关性，只有全面、系统地理解与掌握企业的报告系统，即处理好财务报告与内部报告的关系，才能为决策与控制提供完整的依据。然而，目前无论是企业外部利益相关者，还是企业内部经营管理者，往往都重视和使用财务报告而轻视内部报告。其实，内部报告不仅可以为企业内部经营管理中的决策与控制提供信息，而且对企业外部利益相关者而言，全面、系统、相关、可靠的内部报告对完善财务报告系统同样至关重要。

　　第一，内部报告是财务报告的基础与补充。财务报告反映的是企业财务状况和经营成果综合情况的报告，而形成财务报告的基础是内部报告中更详细、更系统的分类信息。所有财务报告信息的基础往往都来自于内部报告，同时内部报告也是对财务报告信息的补充。

　　第二，内部报告的可靠性决定了财务报告的可靠性。内部报告的可靠性对财务报告的可靠性至关重要。通过内部报告体系的建立和对可靠性的重视，一方面为企业自身经营决策与控制提供了有用的信息，另一方面提高了财务报告的可靠性，从而为外部利益相关者进行决策提供了更可靠的信息。

　　（四）内部报告在财务分析中的应用

　　传统的财务分析将会计信息提供者提供的信息理解为财务报告信息，将财务信息需要者理解为企业外部需求者。因此，财务分析通常被理解为是企业外部信息需要者通过对财务报告信息进行分析，为其各项决策提供有用的信息。其实，企业信息提供者提供的信息不仅仅是财务报告，还包括内部报告，企业信息需求者不仅仅是外部利益相关者，还包括企业内部经营管理者，因此，现代财务分析应包括企业所有利益相关者对企业全部报告信息的分析，既包括对财务报告的分析，也包括对内部报告的分析。

　　企业是市场经济的主角，随着发展目标与财务目标的转变，为保证资本增值目标的实现，必然面临着投资、筹资、经营、分配各环节的决策与控制。但是，无论是战略决策、财务决策、经营决策等管理决策，还是预算控制、报告控制、评价控制和激励控制等管理控制，都离不开相应的财务分析信息。因此，财务分析是现代企业基于价值管理的基础。随着企业管理决策与控制对财务分析信息需求的转变，传统的财务分析基础信息和财务分析基本内容也都将发生改变。财务分析基础信息将包括全部会计信息（财务报告和内部报告）；财务分析内容从相关主体看，将分为投资者财务分析、管理者财务分析、监管者财务分析、客户财务分析、供应商财务分析、员工财务分析等。

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