浅析同一控制下企业合并会计处理

　　摘要：本文通过赣粤高速收购赣粤工程的案例着手分析新准则下同一控制下企业合并会计处理的关键点、产生的影响及思考。

　　关键词：同一控制；赣粤高速；会计处理

　　随着市场经济的发展，企业为了做大做强、资源整合、降低成本、减少同业竞争、投资等目的，往往通过企业收购和兼并的方式来实现。从当今市场的企业合并方式来看主要有同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并两种类型，新会计准则《》对企业合并的会计处理作了规范。

　　一、相关背景和案例介绍

　　为消除控股股东江西高速公路投资发展(控股)有限公司(以下简称高速控股)子公司江西赣粤高速公路工程有限责任公司(以下简称赣粤工程)与江西赣粤高速公路股份有限公司(以下简称赣粤高速)子公司江西赣粤高速公路养护工程有限责任公司的同业竞争问题，减少关联交易，赣粤高速2007年12月20日第三届董事会第二十五次会议，审议通过了《关于公司拟受让江西赣粤高速公路工程有限责任公司15%股权的议案》；2007年12月24日江西省国有资产监督管理委员会以赣国资产权字[2007]409号文同意该股权转让事项；该股权转让价格以2007年12月31日为基准日评估的该公司净资产价值为依据确定转让价款为1，925万元。并于2008年4月支付了该股权转让款。

　　二、案例分析

　　1.该企业合并是属于同一控制下企业合并还是非同一控制下企业合并

　　同一控制下企业合并是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的；非同一控制下企业合并指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并交易。

　　

　　从股权收购前后框架图可以看出，赣粤高速和赣粤工程在合并前后最终均受高速控股的控制，是集团内的企业合并，该股权收购完成后，赣粤高速持有赣粤工程股权的比例由36.28%增至51.28%，对其具有控制权，属同一控制下的企业合并。

　　2.购买日的确定

　　购买日也就是控制权转移时点，购买日的确定直接影响合并企业的财务状况和经营成果，因此准则对此做出了严格的限定条件，必须同时满足以下五个条件，缺一不可。 (1)企业合并合同协议已获股东大会等内部权力机构通过；(2)按照规定，合并事项需要经国家有关主管部门审批，并获得相关部门的批准；(3)参与合并的各方办理了必要的财产权交接手续；(4)支付合并对价的大部分(一般应超过50%)，并且有能力支付剩余款项；(5)购买方实际上已经控制了被购买方的财务和经营政策，并享有相应的收益和风险。有些上市公司为摘ST帽子或其他目的利用企业合并调剂利润，最让企业在实务难以操纵的是支付合并对价的大部分款项并且剩余款项必须列出详细的支付计划，这一限定条件就像一条不可逾越的鸿沟。

　　根据以上条件分析，赣粤高速15%股权收购事项已签订协议并经董事会审议通过；已经江西省国资委批准；已办理相关的股权交接手续，并且有关风险和报酬的发生了转移；2008年4月 30 日支付了全部收购款并且控制了赣粤工程的财务和经营政策。因此2007年12月31日、12月24日都不符合上述条件，只有2008年4月 30日才符合购买日确认的条件。

　　3.该企业合并会计处理是采用权益结合法还是购买法

　　(1)赣粤高速对赣粤工程由于追加投资导致股权比例由36.28%增至 51.28%，赣粤工程由联营企业转变为控股子公司，因此长期股权投资核算由权益法转为成本法。

　　(2)准则规定同一控制下企业合并形成的长期股权投资，合并方应以合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额作为形成长期股权投资的初始投资成本，其与支付的现金、转让的非现金资产及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积余额不足冲减的，调整留存收益，即权益结合法。

　　赣粤高速对赣粤工程的长期股权投资的成本=赣粤工程2008年4月31日的净资产×赣粤高速对赣粤工程所占的股权比例

　　实际支付的价款大于上述赣粤高速对赣粤工程的长期股权投资的成本的，冲减了资本公积。

　　同一控制下企业合并的会计处理方法只会影响合并方的净资产，不会对企业未来的损益产生影响；由于同一控制下的企业合并是集团内部的交易，属于关联交易，其交易价格完全受控制方的控制，有可能不是市场竞争的结果，不能体现市场公允价值，因此合并双方以账面价值结合方式，比较能保证会计信息的可靠性，避免了个别上市公司利用关联交易滥用公允价值和盈余管理。

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