事业单位成本核算研究

　　摘要 本文拟从事业单位成本核算的含义及与企业成本核算的区别；存在的问题、意义；一般程序、分类、内容；成本核算方法；成本核算应做好的工作；处理好几个关系；事业单位成本核算应注意的问题及建议等七个方面来论述事业单位成本核算研究问题等。

　　关键词 事业单位 企业单位 成本核算

　　目前事业单位大部分均采用预算会计制度，而且资金来源大部分是国家财政补助，由国家财政来平衡单位预算。由于没有太大的资金压力，也无需承担多少经济责任，所以事业单位大都未进行成本核算，随着政府收支分类改革的展开，绩效预算的不断深化，事业单位成本核算势在必行。本文主要针对市场经济条件下事业单位怎样更好地进行成本核算的初探，共大家探讨。

　　一、事业单位成本核算的含义与企业成本核算的区别

　　（一）事业单位成本核算的含义

　　事业单位成本核算是指事业单位在生产产品和提供服务活动过程中所消耗的有形劳动和无形劳动的价值总和。事业单位进行成本核算也是一定时间内的经营成果。

　　二事业单位成本核算与企业单位成本核算的区别

　　1成本核算对象不尽相同。事业单位服务行业居多，生产行业较少；企业单位两者均多。

　　2会计核算的原则不完全相同。事业单位可以采用收付实现制和权责发生制，企业单位必须采用权责发生制。

　　3成本核算的科目不尽相同。事业单位的成本核算会计科目有事业支出、经营支出、成本费用、销售税金等；企业单位主要有待摊费用、预提费用、基本生产成本、辅助生产成本、制造费用、管理费用、营业费用、财务费用等。

　　4成本核算的方法不尽相同。事业单位一般不用品种法、分批法、分步法等，而企业单位则主要采用这几种方法。

　　5成本核算的具体运用差别较大。事业单位成本核算的内容、方法相对单一，企业单位成本核算的内容、方法方式灵活、多样。

　　6成本核算在决策中的地位不同。事业单位的成本核算在决策中地位远不如企业单位，因为事业单位是在保证社会效益的前提下来提高经济效益，而企业单位是以经济效益为中心，决策时是最主要参考指标。

　　二、事业单位成本核算的问题、意义

　　（一）事业单位成本核算存在的问题

　　1事业单位成本核算不完全。由于单位性质或者是管理者原因并非是所有的事业单位均需进行成本核算，这是由多方面决定的，而这里所指的部分事业单位是指应进行成本核算而又未进行成本核算。

　　2部分事业单位成本核算工作处于初级阶段，成本核算人员意识淡薄，核算管理模式单一，成本核算归属不规范，成本费用分摊随意性大，缺乏科学性、系统性，人为因素过多，致使成本核算不实、不准、虚假性盈亏、超前分配或过度分配在一些事业单位存在，严重影响事业单位的长远发展。

　　（二）事业单位成本核算的意义

　　1价值规律要求事业单位进行成本核算。事业单位要在市场竞争中立足于不败之地和长远发展，则必须利用价值规律不断进行资源配置，加强管理，从而节约成本，提高效率，积累社会财富。

　　2事业单位从历史发展角度看需要加强成本核算。事业单位在计划经济时代的命运掌握在政府手中，因为他们所需要的资金绝大部分来源于财政拨款；而市场经济时代政府通过对事业单位分类改革，财政拨款主要集中在公用事业，而其他事业单位财政拨款已大大减少，大部分事业单位的命运掌握在成本手中。

　　3事业单位进行成本核算有利于推动事业单位改革向纵深方向发展。事业单位进行成本核算可以合理定编定员，分流富余人员，减轻政府的财政负担，减少事业单位发展中的瓶颈，让在岗人员劳有所得，安心工作，富余人员自谋适合自己的职业并挣得更多的收入，从而实现了我国以按劳分配为主体多种分配方式并存的收入分配制度。这样不但推动了分配制度改革也促成了人事制度改革，从而促进事业单位向着高效、精简、服务方向发展。

　　4事业单位成本核算有利于考核事业计划的执行情况。当前政府和主管部门对事业单位的考核是通过目标责任制来完成，而目标责任书的制订主要依据成本核算。

　　5事业单位进行成本核算有利于促进两个效益即社会效益和经济效益的提高。事业单位一般有社会效益和经济效益，怎样达到两个效益的有机统一即既要有利于社会又要有利于单位，则必须通过成本核算来完成。

　　6事业单位进行成本核算可为国家制定收费项目提供参考标准。市场经济条件下国家对事业单位的收费项目基本是宏观指导价，而不再是计划经济时代的计划价格，事业单位的自主选择权和灵活的定价权大大增强，积极性和主动性得到极大提高。事业单位也可通过各项成本核算真实的反映成本的多少，为国家宏观指导价的制订提供参考依据，还社会服务项目的一个真实价位，通过相互参考，促进服务和成本的对等性。

　　三、事业单位成本核算的一般程序、分类和内容

　　（一）事业单位成本核算的一般程序

　　1对事业单位的各项成本费用进行审核，确定成本费用是否应该开支；应支出的成本费用科目的归属。

　　2按权责发生制原则属于本月成本费用计入本月。按会计有关原则该分摊的分摊，该预提的预提。

　　3对成本费用进行分配和归集。通过成本费用的分配和归集，准确计算出各种产品和服务的成本费用。

　　（二）事业单位成本核算的分类

　　1按性态分为固定成本、变动成本、半变动成本。固定成本的特点在一定范围内是固定不变的，随着生产产品和服务量的增加，则单位成本减少，如折旧、广告费、宣传费、培训费等；变动成本的单位成本是固定不变的，则随着产品和服务量的增加成本增加，如业务人员工资、水电费、维修费、劳务费等；半变动成本的变化一般与产品及服务量的增减关系没有严格的比例，如电话通讯费等。

　　2按可控性分为可控成本和不可控成本。可控成本是在本部门范围内是可以控制的如工资、专用材料支出、招待费等；不可控制成本是本部门无法控制如折旧费等。

　　3按业务项目支出的费用分为直接成本和间接成本。直接成本可直接进入成本核算如业务人员工资、水电费、维修费等；间接成本是通过分配进入成本核算，如管理费用等。

　　4按经济用途分为制造成本和非制造成本。制造成本是在产品制造和服务过程中发生的，包括直接材料、直接工资，制造费用等；非制造成本是指销售与行政管理方面发生的费用如广告费、保险费等。

　　5按时间分为事前预算、事中控制、事后分析。事前预算是指开始生产或服务前进行成本预测，制订一个参考标准如物价部门制订的医疗收费项目价格表，药品最高限价等；事中控制是指在工作进行中时时控制成本不能超过限价；事后分析是对这一过程进行分析，总结经验教训，不断改进工作。成本核算的内容

　　（三）事业单位成本核算的内容

　　1人员支出包括基本工资、津贴、福利费用、社会保险费等。

　　2日常公用支出包括办公费、专用材料支出、水电费、差旅费、电话通讯费、维修费、宣传费、培训费、期刊资料费、劳务费、交通费、租赁费、广告费、招待费等。

　　3对个人和家庭的补助支出包括离退休费、就业补助费、住房公积金、医疗补助、生活补助等。

　　4固定资产购建和大修理包括建筑物购置费、基础设施建设、大修理、折旧、办公设备购置费等。

　　5税费包括营业税、增值税、所得税等。

　　四、事业单位成本核算的方法

　　（一）全成本核算法即让全员积极参与创收，降低成本，节约成本，所有的支出都参照企业准则及制度执行并准确进行核算，具体方法如下：

　　1严格降低各项成本并进行归集如人员支出、差旅费、水电费、办公费、期刊资料费、劳务费、电话通讯费、税费、招待费等均可按实际发生的原则确认；固定资产折旧可采用年限平均法（也称直线法）、工作量法、加速折旧法如双倍余额递减法和年数总和法；存货购进可采用先进先出法、后进先出法、加权平均法、移动平均法、个别法等；材料销售可采用一次摊销、五五摊销、分次摊销、平均摊销等；大修理、广告费、租赁费、宣传费、培训费、利息等均可采取预提和待摊费；产品成本和在产品成本可用计划成本法、约当产量法、标准成本法、定额法；投资的收益按期确认；其他应收款、应收账款等均可按余额百分比法、账龄分析法、赊销百分比法和个别认定法计提坏账准备等。

　　2通过成本核算后再进行分析探讨，充分调动全员的积极性、主动性、创造性，确保优质价廉的服务，既有利于单位增收，又有利于被服务者的实惠。

　　（二）目标成本管理法即以收定支，并励行节约，并事后进行考核和审核。具体方法如下：

　　1首先根据预算确定收入。收入标准不得超过国家相关部门的最高指导价。

　　2其次对所有的支出项目分为直接成本和间接成本，直接成本直接计入成本中去，间接成本通过分配。支出项目金额不得超过最高限额，否则超出由自已解决。

　　3再次对收支进行决算，进行总结分析，哪些是做得好的，哪些是还需要改进的，只有不断的总结分析，才能不断的降低成本，提高质量及效率。

　　4最后是考核目标的完成情况和审核其执行情况必要时可借处外部力量。目标的考核是促使按目标执行并最大节约，审核的主要目的是促进成本的精益求精。

　　（三）借鉴企业成本核算的一些方法。如项目成本法、制造成本法、成本控制法等。

　　五、事业单位降低成本核算的途径及应重点做好的工作

　　（一）事业单位降低成本核算的途径

　　1降低人员支出、实现减员增效。人员支出是事业单位成本核算的重要内容。2005年，某事业单位人员支出占总成本的33.5%，其中正式职工20人为23.5%，临时工6人为10%。人员支出的比例过高必须严格控制，合理定岗定员，建立严格的临时用工制度，减少临时用工开支，降低管理人员费用开支，实现高效管理，制定合理的分配制度，充分发挥人的潜能和积极性的调动。

　　2加强流动资产的管理，提高资金使用效率。部分事业单位一方面向政府和主管部门积极争取资金，另一方又不注重流动资产的管理，如货币资金挪用严重把货币资金借给一点关系都没有的单位，存货库存过多等问题存在。加强流动资产管理，提高资金的使用效率，减少资金占用，降低经营成本。

　　3推行招标采购，降低成本。事业单位的1000元以上资产应积极推行招标采购，降低成本。杜绝采购中的不正之风，真正降低成本，让利于民。现在部分事业单位的采购还由单位负责人说了算或者说采购委员会只是一种形式，他们滥用人民赋予的权利从中吃回扣，损公肥私。实行阳光采购，减少中间环节，降低成本。

　　4合理制订收费项目及价格，严格成本核算。部分事业单位巧立名目收费及发放各种补助，从而提高了成本，把这些都强加给购买者或被服务者，使成本虚高不下，要严格参照相关部门制订的指导价格进行收费，并严格界定成本核算范围。

　　5绝对降低与相对降低相结合。只有成本绝对的降低才能使成本真正降低和相对成本的降低，绝对成本的降低是关键。2005年某事业单位收入不到100万元，而招待费为3.4万元，这一项就占到支出的4.2%，占收入的3.5%，我们暂且不谈他其他的费用，就这一项虽《》和《》无规定标准，但可参照企业相关制度规定业务收入净额在1500万元以内，招待费按不超过收入净额的0.5%计算，该事业单位一年的招待费我们按业务收入100万元计算为0.5万元，3.4万元已是标准的6.8倍，属严重超标，应该严格控制。因此我们必须从绝对降低和相对降低来降低此项费用。我认为费用的支出应实行论证制度。

　　6推行后勤服务社会化，减轻事业单位负担。事业单位后勤开支占有重要的部分，涉及诸多方面，降低成本大有潜力可挖，凡社会能有效提供的后勤保障，都应该交给社会去办，利用社会资源服务于事业单位。如当前实行的会计集中核算制、代理记账制等就是有益的探索，事业单位花较少的成本就可以做过去同样的事，这也是资源的整合。

　　（二）事业单位成本核算重点应做好的工作

　　1健全各项制度。定额管理制度，单位在进行成本核算之前都有一个收支标准，可以是历史标准、理想标准等，我们都必须按标准执行，没有特殊情况是不能突破的，并且应对执行后的实际情况作一个汇报总结；财产物资登记盘存制度，单位可以根据实际情况选择每月、每季、年末进行实地盘存制并对结果进行进行处理；单位内部计划价格制度，单位在进行材料、存货等的购进或销售时可采用计划价格制度并于每月月末进行成本差异分摊；建立健全原始记录等。

　　2管理者的成本核算意识。作为管理者首先树立正确的成本核算意识观，然后正确去操作，若没有此意识，就谈不上进行成本核算，这也是成本核算的前提。管理者应不断的学习和参加培训，来提高成本核算的意识、方法等。

　　3固定资产成本核算。事业单位固定资产应按企业会计准则计提折旧，而按现行的《事业单位会计准则》及《事业单位会计制度》不计提折旧，那么固定资产达到报废期限的更新换代怎样处理？收费标准怎么制订？成本能否收回？都是问题，要解决此问题则必须结合事业单位实际和吸取企业相关经验及参照相关法规制定出一个可行的固定资产成本核算方法。

　　4存货及材料采购成本核算。部分事业单位对存货及材料的采购未进行成本核算并不善于管理，出现寅吃卯粮、拆了东墙补西墙，使单位严重恶性循环。只有对存货及材料采购成本进行成本核算，建立正确的补偿机制和良性运行模式，才能进入良性循环。

　　5销售成本核算。部分事业单位未进行销售成本核算，平时及考核时报表上是盈利，而在问题出现时则是问题多多。因此每个月都必须做好销售成本的核算，做到实事求是。

　　6无形资产成本的摊销和修理费用的摊销。购入无形资产应从购入当月按使用年限进行摊销计入成本；修理费用可采取计提或在两次大修理期间摊销。

　　六、事业单位成本核算应处理好的关系

　　1质量与成本的关系。事业单位不能以降低成本为借口降低服务质量，也不能以降低服务质量为条件来降低成本，必须质量与成本有机统一，协调发展。

　　2数量与成本的关系。要在增加服务项目的同时努力降低成本，努力寻找服务项目与成本消耗的黄金分割点，既使单位受益，也使被服务者高兴而来满意而归。

　　3成本与现代科技相结合。现代科技就是第一生产力，只有将现代科技用于实践，为人类造福，真正转化为生产力，也就降低了消耗即成本。如很多治疗癌症药品价格由过去的成千上万元降为现在的数百元或数十元，这些都是科技的作用。时代在前进，社会在进步，成本在降低。

　　4社会效益和经济效益相结合。多数事业单位是以社会效益为主而兼有经济效益而服务于社会，因此该以社会效益为主的事业单位我们决不能反客为主即以经济效益为中心，主次关系必须分清。

　　5成本核算与财务管理相结合。成本核算是建立在健全的财务管理之上，是财务管理的继续延伸，成本核算搞好了，更有利于提高财务管理。没有健全的财务管理制度来谈成本核算有如空中楼阁。成本核算与财务管理可以优势互补。

　　七、事业单位成本核算应注意的问题及建议。

　　1事业单位成本核算中涉及捐赠支出；借款费用；资产减值准备；或有事项；售后租回交易；债务重组；非货币交易；会计政策、会计估计变更、会计差错更正；资产负债表日后事项；关联方交易；合并会计报表等事项由于《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》均未提及，可参照《企业会计准则》和《企业会计制度》执行。

　　2事业单位成本核算中在计算应纳所得税调整时涉及捐赠支出的扣除标准、招待费、福利费支出、赞助、亏损的弥补期限、资本性支出、各项罚金、罚款、滞纳金等参照《中华人民共和国企业所得税法暂行条例》执行。

　　3建议有关部门修订《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》。

　　本文主要是探讨在市场经济条件下事业单位应不断完善成本核算的各方面内容进行论述，以及建议相关部门在新形势下修订《事业会计准则》和《事业会计制度》以适应当前的市场经济。

　　参考文献

　　1财政部会计资格评价中心主编.中级财务管理.中国财政经济出版社.2005年11月

　　2余绪缨 蔡淑娥主编,管理会计,中国财政经济出版社.1999年10月

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　　4林万祥.曹钟候主编.政府与事业单位会计.中国财政经济出版社.2000年4月

　　5中国注册会计师协会主编.会计.中国财政经济出版社.2006年4月

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