英国会计师事务所组织形式的演变及其对我国的

上市公司信息披露失真，与会计师事务所的组织形式存在重大缺陷有着十分密切的关系。整顿会计师事务所，最根本的措施之一就是改变其组织形式。那么，我国会计师事务所究竟应选择合伙制还是有限责任合伙制呢？本文拟在介绍英国事务所组织形式发展历程的基础上，对我国的会计师事务所体制改革的发展方向作一探讨。

　　一、英国会计师事务所组织形式的发展历程

　　（一）个人独立执业与合伙执业阶段

　　英国作为注册会计师职业的发源地，其会计师的早期执业方式主要有两种：个人独立执业或者合伙执业。由此可见，在行业设立之初，会计师行业毅然决然地排斥以“公司”的方式进行运作，哪怕因此要承担个人的无限责任，这是会计师们为树立一个权威而公正的专业人士形象，为追求一个独立的职业地位而自愿承受的代价。实践表明这一选择是正确的，它适应并促进了注册会计师行业的发展。正是这一阶段的个人与合伙执业磨练了注册会计师和会计师事务所，使之成为具有较高公信力的中介机构。因此，这一惯例在会计职业的道德守则中被确定下来。

　　（二）最终被实践抛弃了的公司化改制阶段

　　然而，20世纪70年代以后，会计职业的法律诉讼频繁爆发，动摇了会计师对合伙与个人执业方式的一些看法。一个大会计师事务所的合伙人为其他并不相识的合伙人的过错承担责任，这种不合情理之处使传统的合伙组织形式开始遭到猛烈抨击。为了限制合伙人过大的法律责任，公司化改制进入人们的视野。其实早在1989年，英国就修改了《公司法》，认可承担公司年度审计任务的会计师事务所可以采取公司的组织形式，消除了会计师事务所公司化改制的法律障碍。但是，在公司化禁令解除后的10年中，会计师行业对公司制改革并不积极，英国8000多家会计师事务所只有100家改制为公司。这主要是因为，英国的《公司法》对于组建公司有一些限制性规定。因此，选择公司化以规避法律责任，会计师要付出很高的成本。同时，会计师事务所改制为公司形式引起了社会公众的反感，他们认为，公司化和合伙人责任的减轻可能会降低会计师行业内保持足够的职业谨慎、保证审计质量的动力。公司化改制的高昂成本、公众的压力，特别是公司的商业色彩、组织结构与专业人士传统理念和活动方式之间的差异，导致各家大会计师事务所打消了公司化改制的念头。

　　（三）有限责任合伙：正在进行中的改革

　　1996年9月，在普华、安永等会计师事务所的积极推动下，著名的国际避税地泽西岛颁布了《有限责任合伙法》，许可英国的专业人士在泽西岛注册为有限责任合伙。为此，英国的会计师事务所以及其他专业机构纷纷表示要到泽西岛注册。专业人士大量外流的趋势引起了英国政府的恐慌。为此，英国政府贸工部声明，泽西岛的有限责任合伙需要在英国进行信息披露。英国税务当局威胁，要将到泽西岛注册的英国合伙组织仍视为英国的公司纳税人，承担比英国合伙更重的税负；并警告普华会计师事务所，改制为泽西岛有限合伙将引起清算合伙收益的税法后果。这些政府行为的合法性在英国国内引起了很大争议，普华会计师行甚至申请法院对税务当局的决定进行司法审查。英国政府意识到，有限责任合伙这种新的组织形式，继1991年在美国出现后，已经敲开了英国的大门。为了挽回将要遭受的损失，英国政府开始筹备有限责任合伙的立法草案，并最终于2001年4月6日正式开始实施《有限责任合伙法》，允许会计师、律师等专业机构以有限责任合伙的方式存在。

　　二、我国会计师事务所组织形式的立法实践

　　在改革开放初期，挂靠于国内各行政机关、企业、社会团体的会计师事务所大多是全民所有制、按企业运作的事业单位。我国财政部在1994年1月1日正式颁布实施的《注册会计师法》中规定，会计师事务所可以由注册会计师合伙设立，也可以是负有限责任的法人。但在之后的有关立法和实践中，对国外的有限合伙伙、有限责任合伙等，曾作过似是而非的规定，进行过艰难曲折的探索。

　　（一）普通合伙还是有限合伙

　　我国的《注册会计师法》明确规定“会计师事务所可以由注册会计师合伙设立”；但是，在1993年12月财政部颁发的《合伙会计师事务所设立及审批试行办法》第六条规定“会计师事务所可以设立有限责任合伙人。有限责任合伙人不得超过合伙人总数的三分之一”，从而第一次提出了“有限责任合伙人”的概念。但是，有限责任合伙人只占少数，其余的合伙人依然承担无限连带责任，因此，它类似英美的有限合伙。“有限责任合伙人”概念的提出，导致了对会计师事务所究竟是普通合伙还是有限合伙的争议。

　　（二）有限责任合伙还是有限责任公司

　　《注册会计师法》规定事务所还可以是“负有限责任的法人”，且未对事务所的工商登记作出规定，这就使事务所可以设置为有限责任合伙制。但是，1997年《合伙企业法》出台后，该法总则第五条规定“合伙企业在其名称中不得使用‘有限’或者‘有限责任’字样”，把合伙形式固定为唯一的普通合伙，从而使事务所脱离了设置为有限责任合伙的可能。自1998年开始推行的脱钩改制中将挂靠体制的事务所直接转为合伙制十分困难，于是就自然而然地依照《公司法》的规定，将事务所登记为现在的有限责任公司。截止到2000年3月改制全部结束时，设置为有限责任公司的事务所约占全部事务所总数90%.这一方面是由于我国法律中对设立有限责任公司的事务所门槛过低，只需满足以下条件即可挂牌：不少于30万元的注册资本，有一定数量的专职从业人员，其中至少有五名注册会计师等；另一方面，从规避风险来看，有限责任公司明显优于合伙制的事务所。

　　（三）普通合伙还是有限责任合伙

　　随着我国的会计信息质量问题暴露出来，独立审计不独立，会计造假伴随的审计失败甚至是审计舞弊等现象越来越严重，而我国事务所与国外事务所形式的迥然不同，引发了人们对以下几个问题的思考：审计质量与事务所选择合伙制还是公司制是否存在联系？政府强制实行合伙制能不能起到提高我国审计服务质量的作用？在我国现阶段，该如何进行会计师事务所的形式选择？笔者以为，合伙制确实能够提高审计服务的质量。但究竟是采用普通合伙制还是有限责任合伙制，应进行深入研究。本文的下一部分将结合英国的会计师事务所组织形式的发展对此进行探讨。

　　三、英国的会计师事务所组织形式的发展对我国事务所组织形式选择的启示 本文链接：http://www.qk112.com/lwfw/huijilunwen/guojihuiji/212914.html