会计理论价值述评：联系实践与经验的分析

会计理论价值述评：联系实践与经验的分析

　　一、引言
　　长期以来，关于会计理论是否有用的疑惑一直困扰着我国会计界。许多人认为，会计完全是实务性的，而不是理论性的。对于持这种观点的人来说，会计只不过是一系列的实务、程序、方法和技术，是一种无须多加论述、调整和论证以形成“理论”的行为。尽管如此，对会计理论的探索自20世纪初以来就从未停止过。在中国，现代意义的、较为系统的会计理论研究起步则较晚，但发展极为迅猛，已呈现出良好的态势（赵西卜等，2003）。然而，会计是否需要理论支撑仍是争论的焦点之一。本文旨在集中讨论会计理论对会计实践有无用处或是否有关联这一问题
　　二、会计理论与实践
　　在许多情况下，由于会计内涵本文由论文联盟http://收集整理和性质不断被重新界定，理论非但没像设想和预期的那样对实践发挥指导作用，反倒使实践变得混沌困惑，亦难以用来评估实践的效果，甚至使会计人员在实践中陷于无所适从的两难境地。虽然如此，理论的作用及重要性不容抹煞。理论引起争议不足为怪，因理论的特质就是辩论冲突，其本身就是不同观点冲撞与见解交锋的平台，故常导致缺少明确的结论；理论无用乃至反作用的说法也就随之产生了。其实，人们在会计实践中常遇到理论问题，即非表层、非现象和非局部的问题，是深埋在表象下面的问题，仅靠实践材料是不能够回答或解释的，而理论问题自然只能通过理论来回答、解释而加以解决。
　　我国著名会计学家葛家澍（2000）认为，会计理论同一切其他理论一样，来自实践，又应再回到实践。来自实践，意味着我们在观察大量会计现象之后，从中发现某些带有共性的特征，通过理性认识，把它上升为“概念”。概念就属于理论范畴。比如，会计人员通过实践，对每一项交易或事项同时用相等的金额记入两个账户，认为它能形成一种系统、全面的记录，于是把这种记录方式用“复式记账”的概念来表示；又如，通过实践，凡是在收取收入的权利发生时，就确认为收入，在发生费用的义务时则确认为费用，而不管是否为此收到或付出现金，并认为这样记录能区分不同期间的权利和责任，符合受托责任的目标。这样一种记录方式，又用“权责发生制”或“应计会计”概念来代表。
　　利特尔顿（ton）在《会计理论结构》（1953）一书中，曾提到理论的两个作用：现象的解释、行动的理由。会计理论的作用，主要就是对已发生的现象作出解释，为已采取或将要采取的行动提供“行为正当”的理由。
　　三、会计经验的局限
　　会计经验的价值是不容置疑的，在实际会计工作中往生显得比理论更实用。不仅如此，理论可使原本顺理成章的事复杂化了，变得麻烦了，不仅全无必要，甚至适得其反。表面上看，理论把想当然的事情复杂化了，但实际上是，将原本隐藏的问题凸显出来了。有些问题人们并非意识不到，只是对麻烦的问题避而不谈而已，甚至压制它们。虽然在经验的层面上，这些问题反映不出来，但问题其实还是存在的，理论的作用就是直面这些麻烦问题。如果在会计实践和研究工作中一味地回避问题，又不愿意提出问题，只是满足于一般经验的总结，人们对会计的认识水平就不会提高。如时下研究正酣的会计信息真实性问题，经验告诉我们，会计信息不可能做到百分之百的绝对真实，但为什么做不到绝对真实，凭经验是回答不了的。人们的直观经验不足以回答解释在实践中出现的各种疑难问题和现象，也不足以应付随时可能出现的变量。总之，理论和经验的功能和作用很不一样，应区别对待。
　　在会计实践工作中人们遇到的形形色色的问题和现象，许多不是凭经验就说得清楚的，而且可能产生分歧：经验总是从相对狭隘的经历和视角来谈个体的事例，而缺乏宏观的、带规律性的把握。经验交流和理论探讨毕竟不是一回事。譬如说，众多的会计信息失真现象，归咎其原因，五花八门，众说纷纭，所涉及的理论问题是大量的，必须要超越经验，到经验的背后去寻找解释的答案。通常，会计实践工作者对会计理论诘难的依据是，不少在企业从事实践工作的会计师、高级会计师并没有什么高深的理论素养，由于具有丰富的实践经验，在工作中照样得心应手，富有成效。那如此推来，是否所有的会计实践工作者都不需要进行理论研究？而实践经验丰富的会计师若同时精通会计理论将会是怎么样的情形？我们当然不必苛求所有的会计实践工作者都从事理论研究，也不要求其以会计理论见长。同样，我们也无理由指望从事会计理论研究的人同时是杰出的实践工作者。将理论与实践兼于一身自然求之不得，但这样的完美毕竟稀少。总之，会计理论方面的研究与探索定会拓展和丰富现有的会计知识，会计理论不仅试图解决会计问题，更要提出问题，作为进一步的探索对象，使对会计的认识不断地深入下去。而问题的来龙去脉与彼此之间的关联，答案不是凭经验可以找到的。
　　四、会计理论的缺陷
　　应该承认，会计理论自身存在的问题需要反省，它的许多缺陷也需要正视。理论首先不应该是支离破碎的，应对由经验而形成的知识进行系统的概括与总结。就会计理论而言，目前的研究结果仍未得到人们的普遍认同。究其原因，一是会计受到外部环境变迁的剧烈影响。经济体制的不同，法律制度的差异，文化习惯的悬殊，不仅影响经济业务，也影响人们对会计的认识。二是从事理论研究的视角不同，所用的方法不同，结论亦大相径庭，形成了不同的流派。譬如同一资产的计价，有人从其历史轨迹确认其历史成本，有人着眼当前现实，主张采纳现时价值。还有些人着眼于未来，认为将要发生的现金流入量才是它真正的价值。各执一词，但无一能抵挡住他人的诘难，使自己的理论做到无懈可击。三是因为会计毕竟不是自然科学，人们观察的现象随时间、环境而变化，时过境迁，难以验证（汤云为、钱逢胜，1997）。