我国个人所得税制度改革趋势初探

摘　要：本文从近期个人所得税修改情况出发，探讨了今后我国个人所得税短期完善的做法、中期过渡的方式以及长期改革的方向。

关键词：个人所得税、分类税制、综合税制
　　一、引言
　　2011年4月25日，全国人大网公布《中华人民共和国个人所得税法修正案(草案)》全文，并向社会公开征集意见。一石激起千层浪，针对该草案收到的征求意见数超过23万条，创人大单项立法征求意见数之最。公众之所以如此高度关注个人所得税的修改，这是因为它与我们每个人的利益息息相关所造成的。本文拟分析我国个人所得税改革历程，在此基础上，提出我国个人所得税短期、中期和长期改革的方向。
　　二、我国个人所得税改革历程
　　我国于1980年9月颁布施行个人所得税法，开始征收个人所得税，同时确定了800元的个税免征额。 2005年10月27日，全国人大常委会通过决议，把个人所得税工薪费用减除标准从800元调整到1600元，并于2006年1月1日起施行。 2007年12月29日，全国人大常委会表决通过了关于修改个人所得税法的决定，个人所得税免征额自2008年3月1日起由1600元提高到2000元。国务院2011年7月27日公布《关于修改〈中华人民共和国个人所得税法实施条例〉的决定》，明确自2011年9月1日起施行新的个税法条例。除了减除费用标准由2000元/月提高到3500元/月以外，个税法修正案内容还包括调整工薪所得税率结构，由9级调整为7级，取消了15%和40%两档税率，将最低的一档税率由5%降为3%。此外，还适当扩大了低档税率和最高档税率的适用范围。低档税率是指修正案通过后3%和10%这两档税率，这两档税率所适用的人群和原来9级情况下相比有一个比较大的扩大，体现了低税率向大部分纳税人倾斜，也体现了这次个税法修改的重点是减轻中低收入者税收负担。
　　个人所得税开征的目的是为了调节贫富差距，提升免征额无疑是在努力向这个目标靠近，但我们也应看到，目前以提高免征额为主要手段的个税改革只能算是小步前行的“小修小补”。
　　三、我国个人所得税改革的方向
　　世界各国的个人所得税制大体可分为三种类型：分类所得税制、综合所得税制、混合所得税制(分类综合所得税制)。我国现阶段实行的个人所得税制是分类税制，即将个人所得分为工资薪金所得、个体工商户生产经营所得、承包承租经营所得、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、利息股息红利所得等。这11类所得分别采取不同的计征办法，适用不同税率。
　　V·图若尼（2003）1认为分类税制至少存在以下几个方面的缺点：一是将个人收入分为不同项目分别征收，使累进税率失去作用，并且对一些群体的税收优惠无法兑现。二是分类税制需要耗费精力区分不同所得项目，增加了管理的难度。三是在分类税制下，不同项目的所得的税负不同，会促使纳税人去谋求改变所得项目减少纳税，从而产生超额税收负担。
　　因此，长远来看，我国个人所得税制必将向综合税制转变。
1、我国个人所得税制短期改革应仍保持分类税制综合扣除
　　因我国应用的是免征额综合扣除，因此这个扣除额中就要考虑到现有的生活成本。但免征额频繁变动违背税法的严肃性，而且众口难调，频频修改后的数字总会引起很多人的不满。因此，应该实行个税指数化，即免征额与CPI（消费者物价指数）挂钩，具体来说就是免征额随着CPI的变化而调整。同时，考虑到我国各地区生活水平情况差异较大，在个税征收方面，中央可以对地方适当放权，即地方政府根据各自情况制定个税征收标准。从操作层面来说，可以在国家制定的个税征收标准基础上允许地方政府上调或下浮10%。例如，规定一线城市因生活成本高，免征额可在3500*(1+CPI)的基础上上浮10%，即3500*(1+CPI)*（1+10%）；二、三线城市免征额按国家标准为3500*(1+CPI)；四线及以下的城市因生活成本低，免征额可在3500*(1+CPI)的基础上下浮10%，即3000*(1+CPI)*（1-10%）。几线城市的划分可参考房地产业的标准。
2、我国应采用综合和分类相结合的个人所得税制度作为中期过渡
　　实行综合所得税制需要完善的征管模式、先进的技术支持以及公民财产申报制度。在我国，综合所得税制改革之所以迟迟难以推进，主要是因为存在以下瓶颈：部门间信息共享程度不高、现金使用量大，无法掌握公民的全部收入信息；公民纳税意识不强、纳税服从度较低等。因此对于我国而言，个人所得税制未来的分类综合模式应呈现循序渐进、不断完善的过程，先分类后综合，先“小综合”逐步走向“大综合”，平稳地过渡到以综合为主、分类为辅的个人所得税制度。其实，我国早在制定“十五”计划纲要时，就提出了“建立综合和分类相结合的个人所得税制度”的目标，“十一五”期间又进一步明确“实行综合和分类相结合的个人所得税制度”。
　　与此同时，我们可以看到，我国税务部门正在努力改进税收征管手段，积极推进税务部门对个人各项所得信息收集系统以及银行对个人收支结算系统建设，实现收入监控和数据处理的电子化，提高对收入的监控能力和征管水平。而且近年来，通过税法宣传、严厉打击偷漏税行为等措施，我国公民的自觉纳税意识也在逐渐加强。待相关条件基本具备后，我国即可在个人所得税综合改革上迈出实质性步伐。
3、我国个人所得税制长期改革的方向应是综合税制分项扣除
　　长期来看，个税体制改革已很难继续做简单的加减法，只能迈进实质的综合改革，实行以家庭为单位的综合申报。综合所得税，顾名思义，是对纳税人个人的各种应税所得（如工薪收入、利息、股息、财产所得等）综合征收，其优点是能够量能课税，公平税负。
　　根据陈志楣的研究2，世界上 100 个主要国家中选择分类税制和混合税制的国家各11个，其余的国家均实行综合税制模式。无论在发达国家、新兴国家，还是在转型国家、发展中国家，实行综合税制相当普遍——其中既包括美国、英国等发达国家，也包括墨西哥、印度等发展中国家，还包括新加坡、台湾等新兴国家和地区。美国个人所得税的基本原则是“纳税人从所有来源得到的收入都必须归为单一的即‘综合的’收入，据此纳税”3。综合所得税制中的收入是“综合的”，但费用扣除却是“分项的”。
　　美国政府收取的个人所得税是以家庭为单位征收的，政府提供的最基本减免税有两项，一是家庭的标准减项，二是家庭人口免税额。我国是一个家 庭观念很重的国家，自古就有养老抚幼的传统，因此，一个家庭的总收入比个人收入更能反映其真实的纳税能力。考虑到我国的具体国情，家庭扣除应该是指由于无收入家庭成员的存在而使得有收入的家庭成员必须承担一定的抚养、供养、赡养义务，税法允许有收入的家庭成员为承担这些义务而进行的相应的扣除。其中，抚养是指对18岁以下的未成年人的养育；供养指为18岁以上65岁以下的无收入的成年人提供必须的生活费用；赡养是指对65岁以上的老人支付的生活费用。这样就可以体现出相同收入家庭税率的横向公平，不同收入家庭税率的纵向公平，更好地体现公平税负的原则。美国个人所得税制除了标准减项外，一个家庭在报税时还有其他的减项，最常见的减项是房地产税。另外，家长为子女教育上的投资也可以作为减项，至于哪种教育投资可作为减项有具体的规定。常见的教育投资减项为大学学费贷款利息、大学学费等。
　　目前，我国暂没有标准意义上的房地产税，但是，在高房价的大背景下，贷款买房已经成为主流。每月的还贷给很多家庭带来了巨大的压力。因此，我国个人所得税扣减项中应包含这一因素。从对子女的教育支出看，可以考虑区分不同阶段进行费用扣除：义务教育阶段可以考虑给予全额扣除；高中教育阶段、中专和大学教育阶段可以给予50%的扣除；其他教育阶段因涉及教育的目的是自身素质的提高且应已有收入，则不应给予扣除。另外，扣除的引入要受税收征管水平的制约，在诸多的扣除项目中，只能选择相对重要的费用进行详列，而对发生额相对较小的费用支出，考虑到征管成本的问题，建议将之归为“杂项费用”，用定额的方式给予扣除。
　　个人所得税制度的改革是一项长期而艰巨的任务，随着我国的快速发展，在改革的路上可能会出现新问题。这就需要我们不断探索，运用新思路，想出新办法，不断地完善我国个人所得税制度。

参考文献
1. V·图若尼.税收的起草与设计.中国税务出版社，2003 年
2. 陈志楣.税收制度国际比较研究.经济科学出版社，2000 年 7 月
3. 理查德·A·马斯格雷夫等著.财政理论与实践（第五版）（邓子基等译）.中国财政经济出版社，2003 年
4. 李斌.建立个人所得税费用扣除体系的设想.税务研究.2004年第11期
5. 李波.公平分配视角下的个人所得税模式选择.税务研究.2009年第3期
6. 王珍.美国个人所得税税前扣除制度经验及借鉴.地方财政研究.2007年第1期 本文链接：http://www.qk112.com/lwfw/jingjilunwen/caizhengjinrong/255239.html