租赁业务会计核算方法的策略探讨

摘要：随着市场经济的不断发展，融资对于企业而言是其正常经营和扩大再生产必须面对的一项经济决策。租赁有着其他融资方式所不具有的优势而被企业接受，现代租赁在经济活动中发挥着越来越大的作用。市场经济对于租赁的需求决定了它必须有着自己的会计确认原则和计量基础。为了规范租赁过程中承租人和出租人能真实、准确、合规、合法地反映出该项经济活动的全过程，进而提高会计信息的可靠性、可比性，如何进行租赁的会计核算尤为重要。
　　关键词：租赁 经营租赁 融资租赁 售后租回
　　一、租赁的概述
　　租赁是出租人在承租人支付一定报酬（通常定期支付租金）的条件下，授予承租人在约定期限内占有或使用租赁资产权利的协议。明确了租赁的定义后进行租赁的后续计量，根据租赁的本质将租赁分为融资租赁和经营租赁（与租赁资产所有权有关的全部风险和报酬是否转移来判断）。
　　二、租赁会计的核算方法
　　在进行了租赁的判断和分类后，下一步依据《企业会计准则》进行会计核算也显得尤为重要，租赁的账务处理都需按承租人和出租人分别进行核算。
　　（一）经营租赁的核算方法
　　1.承租人的账务处理。
　　（1）初始直接费用的处理。初始直接费用，通常有印花税、佣金、律师费、谈判费等，发生时应当计入当期损益。借记“管理费用——印花税”等科目，贷记“库存现金/银行存款”科目。
　　（2）计提租金时。借记“待摊费用”科目，贷记“其他应付款——租金”科目。
　　（3）支付租金时。借记“其他应付款——租金”科目，贷记“银行存款”科目。
　　（4）按月分摊租金时：在一般情况下，采用平均直线法将租金在租赁期内平均分摊，若在特殊情况下，应采用比直线法更系统、合理的方法分摊。借记“制造费用/管理费用/销售费用”科目，贷记“待摊费用”科目。
　　2.出租人的账务处理。
　　（1）购入租赁设备时。借记“经营租赁资产——未出租资产”科目，贷记“银行存款”科目。
　　（2）租出资产时。借记“经营租赁资产——已出租资产”科目，贷记“经营租赁资产——未出租资产”科目。
　　（3）按月计提折旧时。借记“租赁费用——折旧费”科目，贷记“经营租赁资产折旧”科目。
　　（4）收取租金时。借记“银行存款”科目，贷记“租赁收入”科目。
　　（5）收回出租资产时。借记“经营租赁资产——未出租资产”科目，贷记“经营租赁资产——已出租资产”科目。
　　（二）融资租赁的核算方法
　　1.承租人的账务处理（不同于经营租赁）。
　　（1）收到租赁资产时，需考虑承租人的担保余值。借记“固定资产——融资租入资产{min（最低租赁付款额现值；租赁日租赁资产的公允价值）}+相关直接费用”、“未确认融资费用（借贷方之间的差额）”科目；贷记“长期应付款——应付融资租赁款（最低租赁付款额）”、“银行存款（相关直接费用）”科目。
　　（2）选择、计算未确认融资费用分摊率。在融资租赁下，承租人支付的租金中，包含了本金和利息两部分，在支付租金时，偿还了长期应付款，又采用一定的方法将未确认融资费用确认了当期费用。若融资租入资产的入账价值为最低租赁付款额现值加相关直接费用，则无需重新计算分摊率；若融资租入资产的入账价值为租赁日租赁资产的公允价值加相关直接费用则需要重新计算分摊率，而此时的分摊率等于最低租赁付款额现值与租赁日租赁资产的公允价值相等时的折现率，采用内插法去计算分摊率。
　　（3）各期支付租金、摊销未确认融资费用时。借记“长期应付款——应付融资租赁款”科目，贷记“银行存款”科目；借记“财务费用”科目，贷记“未确认融资费用”科目。
　　（4）按自有同类或类似资产对融资租入资产计提折旧。应选择和自有资产一致的折旧政策，在租赁合同规定的折旧期内或者选择租赁期与租赁资产使用寿命较短者作为折旧期进行折旧。借记“制造费用——折旧费”科目，贷记“累计折旧”科目。
　　（5）履约成本的处理。履约成本指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费，如：培训费、保险费等，通常计入当期损益。借记“制造费用/管理费用——履约成本”科目，贷记“银行存款”科目。
　　（6）或有租金处理。或有租金指金额不固定、以时间长短以外因素（销售量、使用量）为依据计算租金，处理时和经营租赁相同，发生时计入当期损益。借记“销售费用/财务费用”科目，贷记“银行存款”科目。
　　（7）租赁期满购买融资租入资产时。借记“长期应付款——应付融资租赁款”科目，贷记“库存现金/银行存款”科目。
　　2.出租人的账务处理。
　　（1）资产租出时（不同于经营租赁），需考虑未担保余值：未担保余值=租赁期满日租赁资产的公允价值-承租人（承租人有关的第三方）的担保余值-独立第三方的担保余值： 借记“长期应收款——应收融资租赁款”科目、“ 未担保余值”科目；贷记“固定资产——融资租赁资产（租赁日租赁资产的公允价值）”、“银行存款（相关直接费用）”、“未实现融资收益（借贷方之间的差额）”等科目。
　　（2）选择、计算未确认融资费用分摊率：同承租人的处理。
　　（3）各期收到租金、摊销未实现融资收益时。借记“银行存款”科目，贷记“长期应收款——应收融资租赁款”科目；借记“未实现融资收益”科目，贷记“租金收入”科目。
　　（4）租赁期满，若收回设备时。借记“固定资产——融资租赁资产”科目，贷记“长期应收款——应收融资租赁款”、&ldq uo;未担保余值”等科目。
　　（三）售后租回的核算方法
　　售后租回是不同于经营租赁和融资租赁的又一种特殊的租赁筹资方式，它有着自己独特的会计核算方法。
　　1.售后租回形成融资租赁时。
　　（1）出售时。借记“固定资产清理”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”等科目，贷记“固定资产”科目；借记“银行存款”科目，贷记“固定资产清理”、“递延收益——未实现售后租回损益”等科目。
　（2）租回时（同融资租赁）。
　　（3）计提折旧时（同融资租赁）。
　　（4）分摊递延收益：借记“递延收益——未实现售后租回损益”科目，贷记“制造费用——折旧费”科目。
　　2.售后租回形成经营租赁时
　　（1）当售价小于公允价值时。①出售时。借记“固定资产清理”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”等科目，贷记“固定资产”科目；借记“银行存款”或“营业外支出（借贷方之间的差额）”科目，贷记“固定资产清理”、“营业外收入（借贷方之间的差额）”科目。 ②支付租金时。借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”科目。
　　（2）当售价大于公允价值时。①出售时。借记“固定资产清理”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”等科目，贷记“固定资产”科目。借记“银行存款”科目，贷记“固定资产清理”、“递延收益——未实现售后租回损益（卖价与公允价值之差）”、“营业外收入（公允价值与账面价值之差）”科目。②支付租金时（同经营租赁）。借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”科目；借记“递延收益——未实现售后租回损益”科目，贷记“管理费用”科目。
　　三、租赁业务税收政策对企业会计核算的影响
　　根据《国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的通知》（国税函[2000]514号）的规定，对经中国人民银行批准经营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务，无论租赁货物的所有权是否转让给承租方，均按《营业税暂行条例》的有关规定按金融保险业征收营业税，不征收增值税，其他单位从事的融资租赁业务，租赁的货物的所有权转让给承租方，征收增值税，不征收营业税；租赁的货物的所有权未转让给承租方，按服务业租赁业征收营业税，不征收增值税。而对于经营租赁按《营业税暂行条例》的有关规定，均按服务业租赁业征收营业税。因此在进行会计账务处理时要分别进行核算。
　　现代租赁这种“借鸡生蛋”式的融资方式被广大的中小企业所接受，为我国现代金融市场的发展做出了一定的贡献。但会计核算的规范化有助于推动现代租赁业的快速发展，有助于为企业的生产经营者提供准确的决策，有助于为财务报表使用者提供客观、真实、有效的财务信息，因此，要进一步规范租赁的会计核算，从而实现会计标准的规范化、科学化、国际化。
　　参考文献：
　　1.刘永泽，付荣.高级财务会计（第二版）[M].大连：东北财经大学出版社，2009.
　　2.中国注册会计师协会.会计[M].北京：经济科学出版社，2010.
　　3.常勋.国际会计[M].大连：东北财经大学出版社.